رای شماره ٣١٠۵ ھیات عمومی دیوان عدالت اداری

با موضوع: ابطال بند ١ بخشنامه شماره ٢٠٠/٩۶/١٢٣ـ ١٣٩۶/٩/٧ امور مالیاتی کشور

بسمه تعالی

جناب آقای اکبرپور

رئیس ھیأت مدیره و مدیرعامل محترم روزنامه رسمی جمھوری اسلامی ایران

یک نسخه از رأی ھیأت عمومی دیوان عدالت اداری به شماره دادنامه ٩٨٠٩٩٧٠٩٠۵٨١٣١٠۵ مورخ ١٣٩٨/١١/٨ با موضوع: «ابطال بند ١ بخشنامه شماره ٢٠٠/٩۶/١٢٣ـ ١٣٩۶/٩/٧ امور مالیاتی کشور» جھت درج در روزنامه رسمی به پیوست ارسال می گردد.

مدیرکل ھیأت عمومی و ھیأتھای تخصصی دیوان عدالت اداری ـ مھدی دربین

تاریخ دادنامه: ١٣٩٨/١١/٨ شماره دادنامه: ٣١٠۵ شماره پرونده: ٩٧٠٢۵١٠

مرجع رسیدگی: ھیأت عمومی دیوان عدالت اداری

شاکی: آقای خسرو حسین پور ھرمزی

موضوع شکایت و خواسته: ابطال بندھای ١ و ٩ بخشنامه شماره ٢٠٠/٩۶/١٢٣ ـ ١٣٩۶/٩/٧ سازمان امور مالیاتی کشور

گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال بندھای ١ و ٩ بخشنامه شماره ٢٠٠/٩۶/١٢٣ ـ ١٣٩۶/٩/٧ سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جھت تبیین خواسته اعلام کرده است که:

«مرور زمان عبارت از گذشتن مدتی است که پس از انقضای آن از دیدگاه قانونی، اعلام شکایت، تعقیب، تحقیق و رسیدگی، مطالبه مالیات یا جرایم و صدور حکم و مجازات نمودن امکان پذیر نیست. با مراجعه به قوانین مختلف از جمله ماده ٣١٨ قانون تجارت مرور زمان پنج سال از تاریخ صدور اعتراض نامه و یا آخرین تعقیب قضایی در محاکم و در قانون مجازات اسلامی مرور زمان فقط اختصاص به جرایم تعزیری دارد مواد ١٠۶ ،١٠۵ و ١٠٧ به ترتیب در خصوص مرور زمان شکایت، مرور زمان صدور حکم و مرور زمان اجرای مجازات می باشد و مرور زمان در قانون مالیاتھای مستقیم مصوب اسفند ماه ١٣۶۶ و اصلاحیهھای بعدی آن منتھی به ١٣٩۴/۴/٣١ به موجب ماده ١۵٧ پس از گذشتن پنج سال مالیات متعلق قابل مطالبه نخواھد بود.

با ملاحظه و مداقه قوانین مذکور توجه به نکات ذیل حائز اھمیت است:

١ـ در قوانین صدرالاشاره مدت مرور زمان متفاوت است به عبارت دیگر در قانون مالیاتھای مستقیم و ماده ٣١٨ قانون تجارت مرور زمان پنج سال است لیکن در قانون مجازات اسلامی با توجه به موضوع مدت مرور زمان متفاوت است.

٢ـ برای احتساب و شمارش مرور زمان و انجام کار در دوره زمانی تعریف شده بر اساس قوانین مذکور، ھر یک دارای تعریف مستقل از مبدا می باشند به عبارت دیگر در ماده ١۵٧ قانون مالیاتھای مستقیم مبدا برای احتساب مرور زمان مالیاتی عبارتست از «مرور زمان مالیاتی پنج سال از تاریخ سررسید پرداخت مالیات تعیین شده است.» یعنی ملاک برای شمارش پنج سال از مبدا تاریخ سررسید پرداخت مالیات است لیکن سررسید پرداخت مالیات نیز در ھر یک از منابع مالیاتی از حیث مبدا دارای تعریف مستقل بوده، به عبارت دیگر سررسید پرداخت مالیات در مواد ٨٠ ،٨۶ ،١٠٠ ،١١٠ ،١١۶ و ١٢۶ قانون مالیاتھای مستقیم به عنوان مبدا شمارش با یکدیگر متفاوت ھستند اگرچه کلیه مقررات از حیث مدت مرور زمان مالیاتی یعنی ھمان پنج سال در مواد قانونی مزبور ٨٠ ،١١۶ ،١١٠ ،١٠٠، ٨۶ و ١٢۶ دارای وجه مشترک است. بنابراین مبدا که ھمان سررسید پرداخت مالیات است در ھر یک از منابع مالیاتی متفاوت می باشد. به عنوان مثال سررسید پرداخت مالیات حقوق فروردین ماه سال ١٣٩۵ به موجب ماده ٨۶ قانون مالیاتھای مستقیم اصلاحی ١٣٩۴/۴/٣١» تا پایان ماه بعد» یعنی تا پایان اردیبھشت ماه سال ١٣٩۵ خواھد بود و مرور زمان مالیاتی آن پنج سال از تاریخ سررسید پرداخت (پایان اردیبھشت ١٣٩۵ ) لغایت پایان اردیبھشت ماه سال ١۴٠٠ ( ١۴٠٠/٢/٣١ ) خواھد بود. یعنی چنانچه مالیات حقوق فروردین ماه سال ١٣٩۵ به رعایت ماده ٩٠ قانون مالیاتھای مستقیم تا ١۴٠٠/٢/٣١ مورد مطالبه و برگ تشخیص آن صادر نگردد و ظرف مدت مقرر در ماده ١۵٧ قانون مالیاتھای مستقیم برگ تشخیص به مؤدی ابلاغ نگردد مشمول مرور زمان مالیاتی گردیده و مطالبه مالیات با جرایم حسب مورد برای مأموران مالیاتی امکان پذیر نخواھد بود. برای تبیین این موضوع (مرور زمان مالیاتی) به سایر موارد دیگر از قبیل تبصره ماده١١٨ قانون مالیاتھای مستقیم که مبدا مرور زمان «از تاریخ درج آگھی انحلال در روزنامه رسمی کشور» تعیین شده است و نیز به موجب ماده ١۵٧ قانون مالیاتھای مستقیم برای مؤدیانی که در موعد مقرر از تسلیم اظھارنامه منبع درآمد خودداری می نمایند، مبدا مرور زمان مالیاتی پنج سال از سررسید پرداخت مالیات خواھد بود، می توان اشاره نمود. در کلیه موارد و منابع ملاک برای مطالبه مالیات به موجب برگ تشخیص و یا برگ مطالبه جرایم موضوع ماده ١۶٩ مکرر اصلاحی ١٣٨٠/١١/٢٧ و یا جرایم ماده ١۶٩ اصلاحی ١٣٩۴/۴/٣١ حسب مورد نسبت به مؤدیان مالیات بر درآمد که در موعد مقرر از تسلیم اظھارنامه منبع درآمد خودداری نموده اند یا اصولاً طبق مقررات قانون مالیاتھای مستقیم مکلف به تسلیم اظھارنامـه در سررسید پرداخت نیستند مـرور زمان مالیاتی پنج سال از تـاریخ سررسید پرداخت مالیات می باشد. قانونگذار در ماده ١۶٩ مکرر قانون مالیاتھای مستقیم اصلاحی ١٣٨٠/١١/٢٧ مطالبه جرایم موضوع این ماده را بر اساس مھلت مقرر در ماده ١۵٧ قانون مالیاتھای مستقیم تعیین نموده است.

با مراجعه به دستورالعمل اجرایی موضوع این ماده (١۶٩ مکرر) که به موجب بخشنامه شماره ٢٠٠/٢۴۴۶٨/ص ـ ١٣٩٠/١٠/٢٧ ابلاغ و از ١٣٩١/١/١ عملیاتی گردید. به موجب بند (١ـ ۵ (مؤدیان مالیاتی مزبور مکلفند از ١٣٩١/١/١ فھرست معاملات خود را به صورت فصلی (بر اساس سال شمسی) تا یک ماه پس از پایان ھر فصل ارائه نمایند، بنابراین بر اساس آنچه پیش از این به عرض رسید مبدا مرور زمان برای مطالبه جرایم موضوع ماده ١۶٩ مکرر قانون مالیاتھای مستقیم در بند (۵ ـ١) دستورالعمل فوق الذکر تا یک ماه پس از پایان ھر فصل تعیین گردید. به عبارت دیگر می توان گفت عبارت «تاریخ سررسید پرداخت مالیات» فاقد موضوعیت با فھرست معاملات فصلی می باشد چون ھنگام ارسال فھرست معاملات فصلی مالیاتی پرداخت نمیگردد، البته قانونگذار این ابھام و ایراد را به موجب تبصره ۴ ماده ١۶٩ قانون مالیاتھای مستقیم اصلاحی ١٣٩۴/۴/٣١ با اضافه نمودن عبارت «در ھـر دوره مالیاتی» مـرتفع نموده است، یعنی می توان ادعـا نمود مبـدا در تبصره ۴ مـاده ١۶٩ قانون مالیاتھای مستقیم اصلاحی ١٣٩۴/۴/٣١ بر اساس ھر دوره مالیاتی خواھد بود، بنابراین مرور زمان مالیاتی برای جرایم ماده ١۶٩ مکرر اصلاحی قدیم و ١۶٩ قانون مالیاتھای مستقیم اصلاحی جدید از حیث مبدا وابسته به عبارت «سررسید پرداخت» در ماده ١۵٧ قانون مالیاتھای مستقیم نخواھد بود بلکه متکی به تعریف مصرح در تبصره ۴ ماده ١۶٩ قانون مالیاتھای مستقیم اصلاحی ١٣٩۴/۴/٣١ خواھد بود. ضمناً قانونگذار به موجب تبصره ۶ ماده ١۶٩ قانون مالیاتھای مستقیم اصلاحی ١٣٩۴/۴/٣١ کلیه جرایمی که مؤدیان به واسطه عدم اجرای احکام ماده ١۶٩ مکرر اصلاحی ١٣٨٠/١١/٢٧ مرتکب شده اند، مطابق مقررات ماده ١۶٩ اصلاحی ١٣٩۴/۴/٣١ خواھد بود یعنی نرخ جرایم، نحوه مطالبه و نحوه وصول می باید بر اساس ماده ١۶٩ اصلاحی ١٣٩۴/۴/٣١ صورت پذیرد لذا می توان با قاطعیت ادعا نمود در احتساب مبدا مرور زمان مالیاتی جرایم مذکور (١۶٩ مکرر قدیم و ١۶٩ قانون جدید) می باید با اتکاء از تبصره ۴ و تبصره ۶ ماده ١۶٩ اصلاحی ١٣٩۴/۴/٣١ بھره برداری نمود. بنابراین به عنوان نتیجه گیری نحوه محاسبه، مطالبه و وصول جرایم ماده ١۶٩ مکرر اصلاحی ١٣٨٠/١١/٢٧ به استناد تبصره ۶ و طبق تبصره ۴ ماده ١۶٩ اصلاحی ١٣٩۴/۴/٣١ انجام خواھند پذیرفت.

رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور در بند١ بخشنامه شماره٢٠٠/٩۶/١٢٣ ـ ١٣٩۶/٩/٧ برخلاف نص صریح ماده ١۵٧ قانون مالیاتھای مستقیم و به اشتباه مرور زمان جرایم ماده ١۶٩ مکرر اصلاحی ١٣٨٠/١١/٢٧ را از تاریخ انقضای مھلت تسلیم اظھارنامه مالیاتی سال مربوط عنوان نموده است. در حالی که مرور زمان مالیاتی در ماده ١۵٧ قانون مالیاتھای مستقیم پنج سال از تاریخ سررسید پرداخت مالیات عنوان شده است و به تفضیل به این موضوع پرداخته شد. این اشتباه خسارت سنگین به مؤدیان مالیاتی و به مأموران مالیاتی وارد خواھند نمود که متأسفانه جبران ناپذیر است. مأموران مالیاتی چنانچه با این تعریف برای سال ١٣٩١ حداکثر تا تاریخ ١٣٩٧/۴/٣١ اقدام به مطالبه جرایم ماده ١۶٩ مکرر اصلاحی ١٣٨٠/١١/٢٧ نمایند مرتکب اشتباه جبران ناپذیری خواھند شد چون مطالبه آنھا پس از پنج سال مھلت مقرر صورت پذیرفته است. ھمان طوری که به صورت مدلل معروض گردید آخرین مھلت مطالبه جرایم ماده ١۶٩ مکرر اصلاحی ١٣٨٠/١١/٢٧ برای ھر یک از فصلھای سال ١٣٩١ به ترتیب شامل:

١) مطالبه جرایم فصل بھار سال ١٣٩١ تا ١٣٩۶/۴/٣١

٢ ) مطالبه جرایم فصل تابستان سال ١٣٩١ تا ١٣٩۶/٧/٣٠

٣ ) مطالبه جرایم فصل پاییز سال ١٣٩١ تا ١٣٩۶/١٠/٣٠

۴ ) مطالبه جرایم فصل زمستان سال ١٣٩١ تا ١٣٩٧/١/٣١ خواھد بود.

بدین منظور به موجب جدول پیوست این شکایت به تفصیل کلیه مواعد ارسال فھرست معاملات و آخرین مھلتھای مطالبه جرایم ماده١۶٩ مکرر قانون مالیاتھای مستقیم اصلاحی ١٣٨٠/١١/٢٧ تعیین شده است تقدیم حضور می گردد. بنابراین بند ١ بخشنامه مورد اعتراض در تعارض با نص صریح قانون در ماده ١۵٧ قانون مالیاتھای مستقیم و مقررات مربوطه می باشد لذا درخواست دارد به دلیل ضرر و زیان وارده به مؤدیان مالیاتی (تضییع حقوق اشخاص) و ھمچنین به مأموران مالیاتی از زمان تصویب ابطال گردد. رئیس کل سازمان ً در بند ٩ بخشنامه مورد اعتراض با ذکر این عبارت «با درخواست بخشودگی جرایم مؤدی موافقت شود ضرورتی امور مالیاتی مجددا برای طرح پرونده در ھیأت نخواھد بود.» و ھمچنین با ذکر این عبارت «در مواردی که مؤدی قبولی خود را نسبت به جرایم متعلقه اعلام…» ضرورت طرح پرونده را در ھیأت منتفی می داند کاملاً برخلاف نص صریح ماده ١۶٩ مکرر اصلاحی ١٣٨٠/١١/٢٧ می باشد چون قانونگذار به صراحت عنوان نموده است عدم پرداخت جرایم مذکور توسط مؤدی به منزله اعتراض تلقی شده و موضوع جھت رسیدگی به ھیأت ارجاع خواھد شد، بنابراین چنانچه مؤدی در موعد مقرر (ظرف سی روز از تاریخ ابلاغ برگ مطالبه نسبت به پرداخت آن اقدام کند.) به وظیفه خود یعنی پرداخت اقدام ننماید معترض خواھد بود و فارغ از اینکه در فرصت دیگری بعد از موعد مقرر سی روزه نسبت به پرداخت جرایم اقدام یا نسبت به جرایم بخشودگی اخذ نماید، می باید پرونده مزبور برای اتخاذ تصمیم به ھیأت حل اختلاف مالیاتی ارجاع گردد. استدعا دارد با عنایت به بند ١ ماده ١٢ و مواد ١٣ و ٨٨ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ١٣٩٢ بندھای ١ و ٩ بخشنامه شماره ٢٠٠/٩۶/١٢٣ ـ ١٣٩۶/٩/٧ سازمان امور مالیاتی کشور را از تاریخ تصویب ابطال فرمایید.”

متن بخشنامه در قسمتھای مورد اعتراض به قرار زیر است:

در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ٢١٢/٢۴۵۶٩/ص ـ ١٣٩٧/١١/٩ توضیح داده است که:

«١ـ در خصوص درخواست ابطال بند ١ بخشنامه شماره ٢٠٠/٩۶/١٢٣ ـ ١٣٩۶/٩/٧ سازمان امور مالیاتی کشور:

الف) مطابق ماده ١۵٧» قانون مالیاتھای مستقیم» «نسبت به مؤدیان مالیات بر درآمد که در موعد مقرر از تسلیم اظھارنامه منبع درآمد خودداری نموده اند یا اصولاً طبق مقررات این قانون مکلف به تسلیم اظھارنامه در سررسید پرداخت مالیات نیستند مرور زمان مالیاتی پنج سال از تاریخ سررسید پرداخت مالیات می باشد و پس از گذشتن پنج سال مذکور مالیات متعلق قابل مطالبه نخواھد بود مگر اینکه ظرف این مدت درآمد مؤدی تعیین و برگ تشخیص مالیات صادر و حداکثر ظرف سه ماه پس از انقضای ۵ سال مذکور برگ تشخیص صادره به مؤدی ابلاغ شود…» از طرفی به موجب قسمت اخیر ماده ١۶٩ مکرر قانون مذکور مصوب ١٣٨٠ …» عدم ارائه فھرست معاملات انجام شده به سازمان امور مالیاتی کشور طبق دستورالعمل صادره مشمول جریمه ای معادل یک درصد (١%) معاملاتی که فھرست آنھا ارائه نشده است خواھد بود. جرایم مذکور توسط اداره امور مالیاتی مربوط با رعایت مھلت مقرر در ماده ١۵٧ این قانون مطالبه خواھد شد و مؤدی مکلف است ظرف سی روز از تاریخ ابلاغ برگ مطالبه نسبت به پرداخت آن اقدام کند. در غیراین صورت معترض شناخته شده و موضوع جھت رسیدگی و صدور رأی به ھیأت حل اختلاف مالیاتی ارجاع خواھد شد. رأی ھیأت مزبور قطعی و لازم الاجرا است…»

ب) ھمان گونه که مستحضرید قانونگذار در فصول مختلف قانون مالیاتھای مستقیم (از جمله مواد ٩٠ ،تبصره ماده ١١٨ ،١۵۶ ،٢٢٧ و…) حسب مورد از مھلت مرور زمان تعیینشده در ماده ١۵٧ قانون مذکور برای اجرای مفاد مواد قانونی استفاده نموده است و درمواردی که قصد تغییر مبدا مرور زمان مالیاتی ذکر شده در ماده ١۵٧ قانون مذکور را داشته صریحاً در متن قانونی به آن اشاره نموده است. به عنوان مثال تبصره ماده ١١٨ قانون مذکور بیان داشته «… آخرین مدیران شخص حقوقی در صورت عدم تسلیم اظھارنامه موضوع ماده ١١۴ این قانون یا تسلیم اظھارنامه خلاف واقع و مدیران تصفیه در صورت عدم رعایت مقررات موضوع ماده ١١۶ این قانون و این ماده و ضامن یا ضامن ھای شخص حقوقی و شرکای ضامن (موضوع قانون تجارت) متضامناً و کلیه کسانی که دارایی شخص حقوقی بین آنان تقسیم گردیده به نسبت سھمی که از دارایی شخص حقوقی نصیب آنان شده است مشمول پرداخت مالیات و جرایم متعلق به شخص حقوقی خواھد بود به شرط آن که ظرف مھلت مقرر در ماده ١۵٧ این قانون از تاریخ درج آگھی انحلال در روزنامه رسمی کشور مطالبه شده باشد».

لذا با توجه به اینکه قانونگذار در ماده ١۶٩ مکرر «قانون مالیاتھای مستقیم» مصوب ١٣٨٠ قصد تغییر مبدا مرور زمان مالیاتی را نداشته و به صراحت مھلت مطالبه جرایم موضوع ماده مذکور توسط اداره امور مالیاتی مربوط را با رعایت مھلت مقرر در ماده ١۵٧ قانون مذکور (پنج سال از تاریخ سرسید پرداخت مالیات) تعیین نموده است، بنابراین مھلت مرور زمان رسیدگی به جرایم موضوع مـاده ١۶٩ مکرر قانون یاد شده برای ھـر سال (فارغ از دوره ھای زمانی تسلیم فھرست ھر سال)، پنج سال از تاریخ انقضای مھلت تسلیم اظھارنامه مالیاتی سال مربوط حسب مورد خواھد بود و ادعای شاکی مبنی بر تعیین مبدا مرور زمان برای مطالبه جرایم موضوع ماده مذکور در بند (١ـ ۵ ) دستورالعمل شماره ٢۴۴۶٨/ ٢٠٠/ص ـ ١٣٩٠/١٠/٢٧ سازمان امور مالیاتی تا یک ماه پس از پایان مھلت ارسال معاملات فصلی، برخلاف نص ماده ١۵٧ قانون مذکور و فاقد وجاھت قانونی می باشد.

٢ـ در خصوص درخواست ابطال بند ٩ بخشنامه شماره ٢٠٠/٩۶/١٢٣ ـ ١٣٩۶/٩/٧ سازمان امور مالیاتی کشور:

الف) به موجب تبصره ۶ ماده ١۶٩ قانون مالیاتھای مستقیم اصلاحی مصوب ١٣٩۴/۴/٣١ » جرایمی که مؤدیان بـه واسطه عـدم اجرای احکام مـاده ١۶٩ مکرر قانـون مالیاتھای مستقیم مصوب سـال ١٣٨٠ مرتکب شده اند مطابق مقررات این ماده (ماده ١۶٩ قانون مالیاتھای مستقیم اصلاحی مصوب ١٣٩۴/۴/٣١ ) محاسبه، مطالبه و وصول می شود.»

ب) از آنجا که به موجب ماده ١۶٩» قانون مالیاتھای مستقیم» اصلاحی مصوب ١٣٩۴/۴/٣١ و تبصره ھای ذیل آن ماده، موضوع غیرقابل بخشودگی بودن جرایم مذکور در آن ماده تصریح نشده است، لذا جرایم موضوع ماده ١۶٩ مکرر قانون مالیاتھای مستقیم مصوب ١٣٨٠ نیز مستفاد از تبصره ۶ ماده ١۶٩ قانون مالیاتھای مستقیم اصلاحی مصوب ١٣٩۴ در اجرای مقررات ماده ١٩١ قانون مالیاتھای مستقیم قابل بخشوده شدن تلقی گردیده و این مطلب نیز در بخشنامه شماره ٢٠٠/٩۴/٩٧ ـ ١٣٩۴/١٠/١۶ سازمان امور مالیاتی کشور مورد تأکید قرار گرفته است.

با عنایت به مراتب فوق، بدیھی است در صورتی که کل جریمه ھای موضوع ماده١۶٩ مکرر قانون مالیاتھای مستقیم مصوب ١٣٨٠ پس از ابلاغ برگ مطالبه و در موعد مقرر (٣٠ روز از تاریخ ابلاغ برگ مطالبه) حسب درخواست مؤدی در اجرای مقررات ماده ١٩١ قانون مالیاتھای مستقیم مورد بخشودگی قرار گیرند، با توجه به بخشودگی کل جریمـه ھا، دیگر ضرورتـی به طرح مـوضوع در ھیأت حل اختلاف مالیاتی نخواھد بود. زیرا پس از بخشودگی جریمه ای موجود نمی باشد تا در ھیأت مذکور مورد رسیدگی قرار گیرد. ھمچنین در صورتی که پس از ابلاغ برگ مطالبه، مؤدی قبولی خود را نسبت به جرایم متعلقه موضوع ماده ١۶٩ مکرر «قانون مالیاتھای مستقیم» مصوب ١٣٨٠ اعلام نماید و در موعد مقرر (٣٠ روز از تاریخ ابلاغ برگ مطالبه) حسب درخواست مؤدی، بخشی از جریمه ھای مزبور در اجرای مقررات ماده ١٩١ قانون مالیاتھای مستقیم مورد بخشودگی قرار گیرد مشروط به پرداخت باقیمانده جریمه ھا در مھلت مذکور، ضرورتی به طرح موضوع در ھیأت حل اختلاف مالیاتی نخواھد بود و اساساً در دو فرض فوق الذکر عدم ضرورت ارجاع موضوع جریمه ھای مزبور به ھیأت حل اختلاف مالیاتی بدین لحاظ است که مصداق قاعده «سالبه به انتفاع موضوع» می باشند.

بدین ترتیب، مفاد بندھای ١ و ٩ بخشنامه شماره ٢٠٠/٩۶/١٢٣ ـ ١٣٩۶/٩/٧ سازمان امور مالیاتی کشور مخالفتی با قوانین موضوعه نداشته در حیطه صلاحیت قانونی سازمان امور مالیاتی کشور وفق ضوابط مقرر در مواد ١۵٧ و ١٩١ قانون مالیاتھای مستقیم مصوب ١٣۶۶ و ماده ١۶٩ مکرر قانون مالیاتھای مستقیم اصلاحی مصوب ١٣٨٠ و تبصره ۶ ماده ١۶٩ قانون مالیاتھای مستقیم اصلاحی مصوب ١٣٩۴ و به منظور اجرای صحیح قاعده مرور زمان راجع به مطالبه جرایم موضوع ماده ١۶٩ مکرر قانون مالیاتھای مستقیم اصلاحی مصوب ١٣٨٠ تھیه و به واحدھا و مراجع مالیاتی ابلاغ شده است. لذا با توجه به مطالب معنونه و منطوق ماده ٨۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری تقاضای رد خواسته شاکی را دارد.»

در اجرای ماده ٨۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ١٣٩٢ ،پرونده به ھیأت تخصصی اقتصادی، مالی دیوان عدالت اداری ارجاع می شود و ھیأت مذکور در خصوص خواسته شاکی، بند ٩ بخشنامه شماره ٢٠٠/٩۶/١٢٣ ـ ١٣٩۶/٩/٧ سازمان امور مالیاتی کشور را خلاف قانون و خارج از حدود اختیارات ندانسته است و به استناد بند «ب» ماده ٨۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ١٣٩٢ به موجب دادنامه شماره ۶٢۴ـ ١٣٩٨/٩/٢٣ رأی به رد شکایت شاکی صادر کرده است. رأی مذکور به علت عدم اعتراض از سوی رئیس دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات دیوان عدالت اداری قطعیت یافته است.

رسیدگی به بند ١ بخشنامه شماره ٢٠٠/٩۶/١٢٣ ـ ١٣٩۶/٩/٧ سازمان امور مالیاتی کشور در دستور کار ھیأت عمومی دیوان عدالت اداری قرار گرفت.

ھیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ١٣٩٨/١١/٨ با حضور معاونین دیوان عدالت اداری و رؤسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رأی مبادرت کرده است.

رأی ھیأت عمومی

بر اساس ماده ١۶٩ مکرر قانون مالیاتھای مستقیم مقرر شده است که: «جرایم موضوع این ماده توسط اداره امور مالیاتی با رعایت مھلت مقرر در ماده ١۵٧ این قانون مطالبه خواھد شد» و به موجب ماده ١۵٧ قانون مالیاتھای مستقیم: «نسبت به مؤدیان مالیات بر درآمد که در موعد مقرر از تسلیم اظھارنامه منبع درآمد خودداری نموده اند یا اصولاً طبق مقررات این قانون مکلّف به تسلیم اظھارنامه در سررسید پرداخت مالیات نیستند، مرور زمان مالیاتی پنج سال از تاریخ سررسید پرداخت مالیات می باشد…» با وجود احکام قانونی یاد شده، به موجب بند ١ بخشنامه شماره ٢٠٠/٩۶/١٢٣ ـ ١٣٩۶/٩/٧ سازمان امور مالیاتی کشور که در رابطه با نحوه رسیدگی به جرایم موضوع ماده ١۶٩ مکرر قانون مالیاتھای مستقیم وضع شده، مھلت مرور زمان رسیدگی به جرایم موضوع ماده مذکور، پنج سال از تاریخ انقضای مھلت تسلیم اظھارنامه مالیاتی سال مربوطه حسب مورد اعلام شده است که مغایر با ماده ١۵٧ قانون مالیاتھای مستقیم است به ھمین خاطر بند ١ بخشنامه شماره ٢٠٠/٩۶/١٢٣ ـ ١٣٩۶/٩/٧ سازمان امور مالیاتی مستند به بند ١ ماده ١٢ و مواد ٨٨ و ١٣ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ١٣٩٢ از تاریخ تصویب ابطال می شود.

ھیأت عمومی دیوان عدالت اداری

معاون قضایی دیوان عدالت اداری ـ مرتضی علی اشراقی