رای شماره ۹۰۲۴۳۲ هيات عمومی ديوان عدالت اداری

با موضوع: حکم مقرر در ماده (۶) آيين نامه اجرايي بند (هـ) تبصره ۹ قانون بودجه سال ۱۴۰۲ کشور موضوع تصويب نامه شماره ۵۷۵۶۷ت/ ۶۱۱۸۲ هـ مورخ ۵/۴/۱۴۰۲ هيأت وزيران مبني بر لزوم درج مبالغ پرداختي از سوي دستگاه هاي مشمول در سامانه مؤديان جهت احتساب به عنوان هزينه هاي قابل قبول مالياتي ابطال نشد

بسمه تعالی

مدیرعامل محترم روزنامه رسمی جمهوری اسلامی ایران

یک نسخه از رأی هیأت عمومی دیوان عدالت اداری با شماره دادنامه ۱۴۰۳۳۱۳۹۰۰۰۰۹۰۲۴۳۲ مورخ ۱۹/۴/۱۴۰۳ با موضوع: «حکم مقرر در ماده (۶) آیین نامه اجرایی بند (هـ) تبصره ۹ قانون بودجه سال ۱۴۰۲ کشور موضوع تصویب نامه شماره ۵۷۵۶۷ت۶۱۱۸۲ /هـ مورخ ۵/۴/۱۴۰۲ هیأت وزیران مبنی بر لزوم درج مبالغ پرداختی از سوی دستگاه های مشمول در سامانه مؤدیان جهت احتساب به عنوان هزینه های قابل قبول مالیاتی ابطال نشد» جهت درج در روزنامه رسمی به پیوست ارسال میگردد.

مدیرکل هیأت عمومی و هیأتهای تخصصی دیوان عدالت اداری ـ یداله اسمعیلی فرد

تاریخ دادنامه: ۱۴۰۳/۴/۱۹ شماره دادنامه: ۱۴۰۳۳۱۳۹۰۰۰۰۹۰۲۴۳۲

شماره پرونده: ۰۲۰۲۹۶۰

مرجع رسیدگی: هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

شاکی: آقای بهمن زبردست

طرف شکایت: هیأت وزیران

موضوع شکایت و خواسته: ابطال ماده (۶) آیین نامه اجرایی بند (هـ) تبصره ۹ قانون بودجه سال ۱۴۰۲ کشور (موضوع تصویب نامه شماره ۵۷۵۶۷ت/ ۶۱۱۸۲ هـ مورخ ۵/۴/۱۴۰۲ هیأت وزیران)

گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال ماده (۶) آیین نامه اجرایی بند (هـ) تبصره ۹ قانون بودجه سال ۱۴۰۲ کشور (موضوع تصویب نامه شماره ۵۷۵۶۷ت/ ۶۱۱۸۲ هـ مورخ ۵/۴/۱۴۰۲ هیأت وزیران) را خواستار شده و در مقام تبیین خواسته الام کرده است که:

“به استحضار میرساند، وفق مادۀ ۱۴۷ قانون مالیاتهای مستقیم: «هزینه های قابل قبول برای تشخیص درآمد مشمول مالیات به شرحی که ضمن مقررات این قانون مقرر میگردد عبارت است از هزینه هایی که در حدود متعارف متکی به مدارک بوده و منحصرًا مربوط به تحصیل درآمد مؤسسه در دوره مالی مربوط با رعایت حد نصاب های مقرر باشد. در مواردی که هزینه ای در این قانون پیش بینی نشده یا بیش از نصاب های مقرر در این قانون بوده ولی پرداخت آن به موجب قانون و یا مصوبه هیأت وزیران صورت گرفته باشد قابل قبول خواهد بود.» یعنی اگر پرداخت هزینه ای به موجب قانون باشد، به خودی خود و علی الاطلاق قابل قبول مالیاتی است و هیچ نیازی به مصوبۀ هیأت وزیران ندارد. پس هزینه های فرهنگی که شرکتهای دولتی، بانکها و مؤسسات انتفاعی وابسته به دولت، به موجب بند هـ تبصره ۹ ماده واحده قانون بودجه سال ،۱۴۰۲ مکّلف به انجام آن شده اند هم، قابل قبول مالیاتی هستند و برای این کار نیازی به مصوبۀ هیأت وزیران نیست.

با این همه، در ماده ۶ تصویب نامه مورد شکایت اگر هیأت وزیران، هزینه ای که به موجب قانون باید پرداخت شود را قابل قبول مالیاتی اعلام نموده بود هم، اشکالی نداشت و میشد آن را تنها یک اشتباه ساده دانست. مشکل آنجایی است که هیأت وزیران، قابل قبول مالیاتی بودن هزینه ای را که پرداخت کنندگانش، به موجب حکم بند هـ تبصره ۹ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۴۰۲ مکّلف به پرداختش هستند، مشروط به درج در سامانه مؤدیان نموده، درحالیکه اصولاً این سامانه و قانون پایانه های فروشگاهی و سامانه مؤدیان برای کنترل درستی فروش های مؤدیان طراحی شده و نه کنترل درستی هزینه های آنها و وفق این قانون هم، قابل قبول مالیاتی بودن هیچ هزینه ای مشروط به درج در سامانه مؤدیان نشده است. گرچه بطلان مقرره مورد شکایت تا همینجا نیز روشن است، با این همه میتوان در این باره از رأی شماره ۴۱۲ مورخ ۲۵/۶/۱۳۹۲ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری نیز وحدت ملاک گرفت که وفق آن، با استناد به ماده ۱۴۷ قانون مالیاتهای مستقیم مقرر شده، «در قانون هر هزینه ای که پرداخت آن به موجب قانون یا مصوبه هیأت وزیران انجام گرفته شده باشد، علی الاطلاق قابل قبول اعلام شده است.» لذا از آنجا که ماده ۶ تصویب نامه مورد شکایت، مغایر رأی مذکور و نیز مغایر ماده ۱۴۷ قانون مالیاتهای مستقیم و بند هـ تبصره ۹ ماده واحده قانون بودجه سال ،۱۴۰۲ همچنین خارج از حدود اختیار قانونی است و موجبات تضییع احتمالی حقوق قانونی مؤدیان مربوطه را فراهم میآورد، درخواست ابطال آن را از زمان تصویب دارم.”

متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است:

“تصویب نامه هیأت وزیران

شماره: ۵۷۵۶۷ت/ ۶۱۱۸۲ هـ

تاریخ: ۵/۴/۱۴۰۲

وزارت فرهنگ و ارشاد اسلامی ـ وزارت میراث فرهنگی، گردشگری و صنایع دستی

وزارت امور اقتصادی و دارایی ـ سازمان برنامه و بودجه کشور

سازمان اداری و استخدامی کشور ـ معاونت رییس جمهور در امور زنان و خانواده

سازمان حفاظت محیط زیست ـ سازمان صدا و سیمای جمهوری اسلامی ایران

سازمان تبلیغات اسلامی ـ مرکز مدیریت حوزه های علمیه

هیأت وزیران در جلسه ۲۸/۳/۱۴۰۲ به پیشنهاد شماره ۱۰۳۰۹۵ مورخ ۱۹/۱/۱۴۰۲ وزارت فرهنگ و ارشاد اسلامی (با همکاری وزارتخانه های میراث فرهنگی، گردشگری و صنایع دستی، وزارت امور اقتصادی و دارایی ـ سازمان برنامه و بودجه کشور و سازمان تبلیغات اسلامی و مرکز مدیریت حوزه های علمیه) و به استناد بند (هـ) تبصره (۹) ماده واحده قانون بودجه سال ۱۴۰۲ کل کشور، آیین نامه اجرایی بند یاد شده رابه شرح زیر تصویب کرد:

آیین نامه اجرایی بند (هـ) تبصره (۹) ماده واحده قانون بودجه سال ۱۴۰۲ کل کشور

…

ماده۶ ـ مبالغ پرداختی دستگاه های مشمول در اجرای این آیین نامه پس از درج در سامانه مؤدیان مطابق قانون پایانه های فروشگاهی و سامانه مؤدیان ـ مصوب ۱۳۹۸ ـ جزو هزینه های قابل قبول مالیاتی تلقی میشود. ـ معاون اول رئیس جمهور”

در پاسخ به شکایت مذکور معاون امور حقوقی دولت (معاونت حقوقی رئیس جمهور) به موجب لایحه ۱۹۱۵۵۳/۵۱۸۸۴ـ ۲۰/۱۰/۱۴۰۲ نامه شماره ۱۰۳۰۶/۲۱۰/ص مورخ ۱۶/۶/۱۴۰۲ معاون حقوقی و فنی مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور را ارسال نموده که متن آن به طور خلاصه به شرح زیر است:

“۱ـ به موجب مفاد ماده ۱۴۷ قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی ۱۳۹۴ هزینه های قابل قبول برای تشخیص درآمد مشمول مالیات عبارت است از هزینه هایی که در حدود متعارف متکی به مدارک بوده و منحصرًا مربوط به تحصیل درآمد مؤسسه در دوره مالی مربوط با رعایت حد نصاب های مقرر باشد. در مواردی که هزینه ای در این قانون پیش بینی نشده یا بیش از نصاب های مقرر در این قانون بوده ولی پرداخت آن به موجب قانون و یا مصوبه هیأت وزیران صورت گرفته باشد، قابل قبول خواهد بود. هرچند حکم بند (هـ) تبصره ۹ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۴۰۲ کل کشور در خصوص تکلیف شرکتهای دولتی، بانکها و مؤسسات انتفاعی وابسته به دولت مندرج در این قانون به اختصاص یک درصد (%۱) از هزینه های خود برای هم افزایی و ارتقای فعالیتها و تولیدات فرهنگی، برای این که هزینه در حساب مالیاتی قابل پذیرش باشد، شرط لازم است؛ لیکن در خصوص شرط قانونی دیگر که همانا متکی بودن به مدارک است، نظر به این که مطابق ماده ۲۵ قانون پایانه های فروشگاهی و سامانه مؤدیان مصوب ۲۱/۷/۱۳۹۸ مقرر شده است، نپس از انقضای مواعد (مهلت ها) مذکور در ماده (۳) این قانون، صورتحساب هایی که در سامانه مؤدیان ثبت نشده باشد، معتبر نبوده و قابل استناد در مراجع دادرسی مالیاتی نخواهد بود«، بر این اساس حکم مقرر در ماده (۶) آیین نامه اجرایی مذکور موضوع تصویب نامه شماره ۵۷۵۶۷ /ت ۶۱۱۸۲هـ مورخ ۵/۴/۱۴۰۲ هیأت وزیران مبنی بر تلقی مبالغ پرداختی دستگاه های مشمول در اجرای این آیین نامه پس از درج در سامانه مؤدیان مطابق قانون پایانه های فروشگاهی و سامانه مؤدیان ـ مصوب ۱۳۹۸ ـ به عنوان هزینه های قابل قبول مالیاتی، در راستای اجرای ماده ۲۵ قانون مذکور در آیین نامه یاد شده پیش بینی شده است.

۲ـ استناد شاکی، به رأی شماره ۴۱۲ مورخ ۲۵/۶/۱۳۹۲ هیأت عمومی دیوان و اتخاذ ملاک از آن نیز، مواجه با ایراد است. بدین توضیح که دادنامه مذکور، صرفًا بر تکرار و تصریح حکم قسمت اخیر ماده ۱۴۷ قانون مالیاتهای مستقیم دلالت دارد، به بیان دیگر، برای آن که هزینه ای از حیث مالیاتی قابل قبول باشد، باید یا در قانون ذکر شود یا در مصوبه هیأت وزیران و از دیگر شرایط ماده ۱۴۷ قانون فوق برای این که هزینه در حساب مالیاتی قابل پذیرش باشد، متکی بودن به مدارک است که توضیحات در خصوص سند هزینه ای معتبر موضوع بند هـ تبصره ۹ ماده واحده قانون بودجه ۱۴۰۲ در بند ۱ ارائه شده است با عنایت به مراتب فوق، رد شکایت مورد استدعاست.”

هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۹/۴/۱۴۰۳ به ریاست معاون قضایی دیوان عدالت اداری در امور هیأت عمومی و هیأتهای تخصصی و با حضور معاونین دیوان عدالت اداری و رؤسا و مستشاران شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رأی مبادرت کرده است.

رأی هیأت عمومی

به موجب مفاد ماده ۱۴۷ قانون مالیاتهای مستقیم اصلاحی مصوب سال ۱۳۹۴ هزینه های قابل قبول برای تشخیص درآمد مشمول مالیات عبارت است از هزینه هایی که در حدود متعارف متکی به مدارک بوده و منحصرًا مربوط به تحصیل درآمد مؤسسه در دوره مالی مربوط با رعایت حد نصاب های مقرر باشد و در مواردی که هزینه ای در این قانون پیش بینی نشده یا بیش از نصابهای مقرر در این قانون بوده ولی پرداخت آن به موجب قانون و یا مصوبه هیأت وزیران صورت گرفته باشد، آن هزینه قابل قبول خواهد بود. هرچند حکم بند (هـ) تبصره ۹ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۴۰۲ کل کشور درخصوص تکلیف شرکتهای دولتی، بانکها و مؤسسات انتفاعی وابسته به دولت مندرج در این قانون به اختصاص یک درصد از هزینه های خود برای هم افزایی و ارتقای فعالیتها و تولیدات فرهنگی، برای این که هزینه در حساب مالیاتی قابل پذیرش باشد شرط لازم است، لیکن در مورد شرط قانونی دیگر که متکی بودن هزینه به مدارک است، نظر به این که مطابق ماده ۲۵ قانون پایانه های فروشگاهی و سامانه مؤدیان مصوب ۲۱/۷/۱۳۹۸ مقرر شده است که: «پس از انقضای مواعد (مهلت ها) مذکور در ماده (۳) این قانون، صورتحساب هایی که در سامانه مؤدیان ثبت نشده باشد، معتبر نبوده و قابل استناد در مراجع دادرسی مالیاتی نخواهد بود»، بر این اساس حکم مقرر در ماده (۶) آیین نامه اجرایی بند (هـ) تبصره ۹ قانون بودجه سال ۱۴۰۲ کشور موضوع تصویب نامه شماره ۵۷۵۶۷ت/ ۶۱۱۸۲ هـ مورخ ۵/۴/۱۴۰۲ هیأت وزیران مبنی بر تلّقی مبالغ پرداختی دستگاه های مشمول در اجرای این آیین نامه پس از درج در سامانه مؤدیان مطابق قانون پایانه های فروشگاهی و سامانه مؤدیان مصوب سال ۱۳۹۸ به عنوان هزینه های قابل قبول مالیاتی در راستای اجرای ماده ۲۵ قانون مذکور بوده و خلاف قانون و خارج از حدود اختیار نیست و ابطال نشد. این رأی براساس ماده ۹۳ قانون دیوان عدالت اداری (اصلاحی مصوب ۱۰/۲/۱۴۰۲) در رسیدگی و تصمیم گیری مراجع قضایی و اداری معتبر و ملاک عمل است.

هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

معاون قضایی دیوان عدالت اداری ـ مهدی دربین