رای شماره ۱۱۸۴ هيات عمومی ديوان عدالت اداری

با موضوع: عبارت «ميتواند» از ماده ۶ آيين نامه اجرايي بند (ش) تبصره ۶ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل کشور موضوع تصويب نامه شماره ۱۱۵۲۶۶/ت۵۸۷۹۱هـ مورخ ۱۴۰۰/۹/۲۸ هيأت وزيران که مقرر داشته است «سازمان امور مالياتي کشور ميتواند ارزش روز انواع خودروهاي سواري و …

بسمه تعالی

جناب آقای اکبرپور

رئیس هیأت مدیره و مدیرعامل محترم روزنامه رسمی جمهوری اسلامی ایران

یک نسخه از رأی هیأت عمومی دیوان عدالت اداری به شماره دادنامه ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۱۱۸۴ مورخ ۱۴۰۱/۶/۲۹ با موضوع: «عبارت «میتواند» از ماده ۶ آیین نامه اجرایی بند (ش) تبصره ۶ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل کشور موضوع تصویب نامه شماره ۱۱۵۲۶۶/ت۵۸۷۹۱هـ مورخ ۱۴۰۰/۹/۲۸ هیأت وزیران که مقرر داشته است «سازمان امور مالیاتی کشور میتواند ارزش روز انواع خودروهای سواری و وانت دو تا اتاقک (کابین) را با توجه به سال ساخت یا واردات آنها و متناسب با جداول ارزش خودرو، موضوع تبصره ۶ ماده ۴۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده که تا پایان سال ۱۳۹۹ اعلام شده است، تعیین نماید». ابطال شد.» جهت درج در روزنامه رسمی به پیوست ارسال میگردد.

مدیرکل هیأت عمومی و هیأتهای تخصصی دیوان عدالت اداری ـ یداله اسمعیلی فرد

تاریخ دادنامه: ۱۴۰۱/۶/۲۹ شماره دادنامه: ۱۱۸۴ شماره پرونده: ۰۰۰۳۶۲۱

مرجع رسیدگی: هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

شاکی: آقای سید مسیح مولانا

موضوع شکایت و خـواسته: ابطـال عـبارت «میتواند» از ماده ۶ آیین نامه اجرایی بند (ش) تبصره ۶ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل کشور موضوع تصویب نامه شماره ۱۱۵۲۶۶/ت ۵۸۷۹۱ هـ مورخ ۱۴۰۰/۹/۲۸ هیأت وزیران

گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال عـبارت «میتواند» از ماده ۶ و ابطال عبارت «اطلاع» از ماده ۷ و ماده ۹ از آیین نامه اجرایی بند (ش) تبصره ۶ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل کشور موضوع تصویب نامه شماره ۱۱۵۲۶۶/ت۵۸۷۹۱ هـ مورخ ۱۴۰۰/۹/۲۸ هیأت وزیران را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که:

“مطابق با بند (ش) تبصره (۶) ماده واحده قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل کشور، «مأخذ محاسبه مالیات خودرو موضوع این بند قیمت روز انواع خودرو با توجه به تاریخ ساخت یا واردات آن است که توسط سازمان امور مالیاتی کشور تا پایان سال ۱۳۹۹ تعیین و اعلام شده است». درنتیجه صرفًا مأخذ تعیین ارزش خودرو، تبصره (۶) ماده (۴۲) قانون مالیات بر ارزش افزوده که تا پایان سال ۱۳۹۹ اعلام شـده است میباشد. حال آنکه در ماده (۶) آیین نامه اجـرایی مـورد اعتراض، با درج عبارت «میتواند» سـازمان امور مالیاتی را در تعیین ارزش خـودروهـای مشمول مخیر کرده و صرفًا مقید به استفاده از مبالغ تعیین شده موضوع تبصره (۶) ماده (۴۲) نکرده است. به عبارتی سازمان امور مالیاتی در تعیین ارزش خودروهای مورد اشاره میتواند به طور سلیقه ای از هر مرجع و منبعی استفاده کند. لذا درج عبارت میتواند در این ماده در تعارض با حکم بند (ش) تبصره (۶) ماده واحده قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل کشور میباشد. مطابق با ماده (۲۰۳) قانون مالیاتهای مستقیم، اوراق مالیاتی به طور کلی باید به شخص مؤدی ابلاغ گردد و در حالت کلی طبق فصل هشتم از باب چهارم قانون مالیاتهای مستقیم، صرفًا اوراق مالیاتی از وجاهت قانونی و ضمانت اجرایی برخوردار میباشند که مراتب ابلاغ مطابق با قوانین مذکور و مقررات آیین دادرسی مدنی راجع به ابلاغ رعایت گردیده باشد و این در حالی است که در آیین نامه معترض عنه صرفًا با درج عبارت «اطلاع»، سازمان از خود رفع مسئولیت کرده است. معنی عبارت اطلاع از وسعت و دامنه بیشتری نسبت به ابلاغ برخوردار میباشد و هرنوع پیام رساندن و آگاه کردنی را در بر میگیرد و این در حالی است که ابلاغ مقید به حد و حصر و تابع تشریفات مربوطه مطابق با قوانین موضوعه میباشد. اگر چه در بند (ش) تبصره (۶) قانون بودجه ۱۴۰۰ سازمان امور مالیاتی مکلف شده است که مراتب را به نحو مقتضی به اطلاع اشخاص مشمول برساند لکن مراد از درج عبارت «به نحوه مقتضی به اطـلاع اشخـاص برسـاند» همـان رعایت تکالیف فصل هشتم از باب چهارم قانون مالیاتهای مستقیم در خصوص ابلاغ میباشد . طبق ماده ۹ آیین نامه معترض عنه درصورت عدم پرداخت مالیات متعلق، سازمان میتواند از طریق عملیات اجرایی موضوع فصل نهم باب چهارم و فصل سوم باب پنجم قانون مالیاتهای مستقیم، مالیات متعلق را وصول نماید. ماده ۹ آیین نامه در شرایطی وضع شده است که مطابق با ماده ۲۴۴ قانون مالیاتهای مستقیم مرجع رسیدگی به کلیه اختلاف های مالیاتی جز در مواردی که ضمن مقررات این قانون مرجع دیگری پیش بینی شده, هیأت حل اختلاف مـالیاتی است و مطـابق با مـاده ۲۴۷ قـانون مـالیاتهای مـستقیم آراء هیأتهای حل اختلاف مالیاتی بدوی قطـعی و لازم الاجراست مگر اینکه ظرف مدت بیست روز از تاریخ ابلاغ مورد اعتراض کتبی قرار گیرد که در این صورت پرونده جهـت رسیدگی به هیأت حل اختلاف مـالیاتی تجدید نظر احاله خواهد شد. حال آنکه مطابق با ماده ۹ آیین نامه معترض عنه بدون رعایت تشریفات فصل سوم از باب پنجم قانون مالیاتهای مستقیم در خصوص مرجع حل اختلاف مالیاتی به یک باره مالیات مطالبه شده از مؤدی را قطعی در نظر گرفته است و با سلب حق اعتراض مؤدی به هیأت حل اختلاف مالیاتی در خصوص اعتراض به میزان مالیات مطالبه شده و یا اعتراض نسبت به ارزش خودرو مشمول, از طریق عملیات اجرایی موضوع فصل نهم باب چهارم قانون وصول خواهد کرد. از طرفی طبق ماده (۱۱) آیین نامه مذکور چنانچه اشخاص مشمول، با توجه به حوادثی از قبیل سیل، زلزله، آتش سوزی و تصادف، نسبت به ارزش خودرو یا مالیات متعلق و یا اقدامات اجرایی موضوع ماده (۹) آیین نامه اعتراض داشته باشند، اعتراض آنها مطابق قانون رسیدگی میشود. وضع ماده (۱۱) آیین نامه عملاً بلااثر و فاقد ضمانت اجرایی میباشد چرا که طبق ماده (۹) این آیین نامه، مالیات مطالبه شده قطعی در نظر گرفته شده است و مطابق با قانون مالیاتهای مستقیم، تنها مرجعی که میتوان نسبت به مالیاتهای قطعی شده اعتراض نمود هیأت موضوع ماده (۲۱۶) قانون مالیاتهای مستقیم میباشد. از طرفی مطابق با ماده (۲۱۶) قانون مالیاتهای مستقیم این هیأت صرفًا صلاحیت ورود به شکایات ناشی از اقدامات اجرایی راجع به مطالبات دولت از مؤدیان را دارد. همچنین ماده (۹) آیین نامه اجرایی مذکور در تعارض با اصل ۲۲ ،۵۱ و ۱۳۸ قانون اساسی و نادیده گرفتن فصل دوم و فصل سوم از باب پنجم قانون مالیاتهای مستقیم در خصوص ترتیب رسیدگی و مرجع حل اختلاف مالیاتی و تضییع حقـوق قانونی مؤدیان میباشد. بنا به مراتب فوق و با امعان نظر نسبت به اینکه عبارت «میتواند» از ماده (۶) و عبارت «اطلاع» از ماده (۷) و همچنین ماده (۹) آیین نامه اجرایی به شماره ۱۱۵۲۶۶/ت۵۸۷۹۱/هـ مورخ ۱۴۰۰/۹/۲۸ در تعارض با قوانین حاکم وضع شده است مستند به بند ۱ ماده۱۲و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ ابطال آن مورد استدعاست . “

متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است:

” تصویب نامه هیأت وزیران

بسمه تعالی

با صلوات بر محمد و آل محمد

وزارت امور اقتصادی و دارایی ـ وزارت کشور

وزارت تعاون، کار و رفاه اجتماعی

هیأت وزیران در جلسه ۱۴۰۰/۹/۲۱ به پیشنهاد شماره ۲/۲۲۹۰۲ مورخ ۱۴۰۰/۲/۱۹ وزارت امور اقتصادی و دارایی و به استناد بند (ش) تبصره (۶) ماده واحده قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل کشور، آیین نامه اجرایی بند یادشده را به شرح زیر تصویب کرد:

آییننامه اجرایی بند (ش) تبصره (۶) ماده واحده قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل کشور

……..

ماده ۶ ـ سازمان می تواند ارزش روز انواع خودروهای سواری و وانت دو اتاقک (کابین) را با توجه به سال ساخت یا واردات آنها و متناسب با جداول ارزش خودرو، موضوع تبصره تبصره (۶) ماده (۴۲) قانون مالیات بر ارزش افزوده که تا پایان سال ۱۳۹۹ اعلام شده است، تعیین نماید.

……. ـ معاون اول رئیس جمهور”

در پاسخ به شکایت مذکور، معاون امور حقوقی دولت (معاونت حقوقی رئیس جمهور) به موجب لایحه شماره ۴۷۳۴۸/۳۰۹۱۷ مورخ ۱۴۰۱/۲/۳۱ به طور خلاصه توضیح داده است که:

” برداشت شاکی از مفهوم واژه «میتواند» در ماده (۶) آیین نامه مورد شکایت، ناشی از تفسیر این عبارت در حیطه حقوق خصوصی است. توضیح اینکه برخلاف حقوق خصوصی که واژه ها و عباراتی از قبیل میتواند یا مجاز است، بیانگر اختیار اشخاص در انجام یا خودداری از عمل است، در حقوق عمومی حاکی از ایجاد صلاحیت قانونی است. بر این اساس واژه «میتواند» در ماده (۶) مصوبه مورد شکایت که مخاطب آن سازمان امور مالیاتی کشور است، به هیچ وجه به معنای اختیار و حق انتخاب این سازمان نبوده، بلکه این جواز را به موجب قانون به سازمان یادشده داده است تا مالیات خودروهای موضوع مصوبه را تعیین نماید. شایان ذکر است طبق بند (ش) تبصره (۶) قانون بودجه سال ۱۴۰۰» ،مأخذ محاسبه مالیات خودرو موضوع این بند قیمت روز انواع خودرو با توجه به تاریخ ساخت یا واردات آن است که توسط سازمان امور مالیاتی کشور تا پایان سال ۱۳۹۹ تعیین و اعلام شده است.» درج عبارت «اطلاع» در ماده (۷) آیین نامه مورد شکایت، دقیقًا منطبق با عبارت به کار رفته در بند (ش) تبصره (۶) ماده واحده قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل کشور است و ایراد شاکی مبنی بر این که در مصوبه مورد شکایت باید به جای واژه «اطلاع»، واژه «ابلاغ» موضوع ماده (۲۰۳) قـانون مالیاتهای مستقیم به کار برده میشد، ایرادی غیر قابل قبول است؛ چرا که همانگونه که قانونگذار در مقام بیان نحوه اطلاع رسانی به اشخاص مشمول نبوده، آیین نامه اجرایی نیز در این مقام نبوده و هیأت وزیران به پیروی از قانونگذار، عبارت «به نحو مقتضی به اطلاع اشخاص مشمول برساند» را کم و بیش در متن ماده (۷) مصوبه مورد اعتراض به کار برده است و ایرادی به آن وارد نیست. مضافًا اینکه مفاد ماده (۲۰۳) قانون مالیاتهای مستقیم ناظر بر ابلاغ اوراق مالیاتی به مؤدی است. نظر به مراتب فوق درخواست اتخاذ تصمیم شایسته دایر به رد شکایت مطروحه، خواهشمند است.”

در اجرای ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ پرونده به هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری ارجاع میشود و هیأت مذکور به موجب دادنامه شماره ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۳۳۰ ـ ۱۴۰۱/۵/۲۹ ،مـاده ۷ و ماده ۹ از آییننامه اجرایی بند (ش) تبصره ۶ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل کشور موضوع تصویب نامه شماره ۱۱۵۲۶۶/ت ۵۸۷۹۱ هـ مورخ ۱۴۰۰/۹/۲۸ هیأت وزیران را قابل ابطال تشخیص نداد و رأی به رد شکایت صادر کرد. رأی مذکور به علت عدم اعتراض از سوی رئیس دیوان عدالت اداری یا ده نفر از قضات دیوان عدالت اداری قطعیت یافت. «رسیدگی به عبارت «میتواند» از ماده ۶ آیین نامه اجرایی بند (ش) تبصره ۶ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل کشور موضوع تصویب نامه شماره ۱۱۵۲۶۶/ت۵۸۷۹۱ هـ مورخ ۱۴۰۰/۹/۲۸ هیأت وزیران در دستور کار هیأت عمومی قرار گرفت.»

هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۴۰۱/۶/۲۹ با حضور رئیس و معاونین دیوان عدالت اداری و رؤسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رأی مبادرت کرده است.

رأی هیأت عمومی

برمبنای بند «ش» تبصره ۶ قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل کشور مصوب ۱۳۹۹/۱۲/۲۶ ،کّلیه مالکین (اعم از اشخاص حقیقی و حقوقی) انواع خودروهای سواری و وانت دو کابین دارای شماره انتظامی شخصی به نام خود و فرزندان کمتر از هجده سال و محجور تحت تکفل که در پایان سال ۱۴۰۰ مجموع ارزش آنها بیش از ده میلیارد ریال باشد، به شرح مقرر در این بند مشمول مالیات سالانه خودرو است و به موجب همین بند: «مأخذ محاسبه مالیات خودرو موضوع این بند قیمت روز انواع خودرو با توجه به تاریخ ساخت یا واردات آن است که توسط سازمان امور مالیاتی کشور تا پایان سال ۱۳۹۹ تعیین و اعلام شده است…» با توجه به احکام قانونی مذکور، ماده ۶ آیین نامه اجرایی بند (ش) تبصره ۶ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل کشور که براساس آن مقرر شده است: «سازمان (امور مالیاتی کشور) میتواند ارزش روز انواع خودروهای سواری و وانت دو اتاقک (کابین) را با توجه به سال ساخت یا واردات آنها و متناسب با جداول ارزش خودرو، موضوع تبصره (۶) ماده ۴۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده که تا پایان سال ۱۳۹۹ اعلام شده است، تعیین نماید»، از جهت آنکه بکارگیری کلمه “میتواند” در آن بیانگر اختیار سازمان امور مالیاتی کشور برای استفاده از معیارها و مبانی دیگر است که سازمان امور مالیاتی کشور اختیاری برای استفاده از آنها ندارد، بنابراین کلمه «میتواند» در ماده ۶ آیین نامه اجرایی بند (ش) تبصره ۶ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل کشور مصوب ۱۴۰۰/۹/۲۱ هیأت وزیران خلاف قانون و خارج از حدود اختیار است و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ ابطال میشود.

رئیس هیأت عمومی دیوان عدالت اداری ـ حکمتعلی مظفری