رای شماره ١١۶٩ ھیات عمومی دیوان عدالت اداری

با موضوع: ابطال نامه شماره ٢٣٢/۴٠٩٣/ص ـ ١٣٩۶/٣/٢٣ مدیرکل دفتر فنی و حسابرسی مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور

بسمه تعالی

جناب آقای اکبرپور

رئیس ھیأت مدیره و مدیرعامل محترم روزنامه رسمی جمھوری اسلامی ایران

یک نسخه از رأی ھیأت عمومی دیوان عدالت اداری به شماره دادنامه ٩٩٠٩٩٧٠٩٠۵٨١١١۶٩ مورخ ١٣٩٩/٩/٢٩ با موضوع: «ابطال نامه شماره ٢٣٢/۴٠٩٣/ص ـ ١٣٩۶/٣/٢٣ مدیرکل دفتر فنی و حسابرسی مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور» جھت درج در روزنامه رسمی به پیوست ارسال می گردد.

مدیرکل ھیأت عمومی و ھیأتھای تخصصی دیوان عدالت اداری ـ مھدی دربین

تاریخ دادنامه: ١٣٩٩/٩/٢٩ شماره دادنامه: ١١۶٩ شماره پرونده: ٩٧٠٣٩۵٣

مرجع رسیدگی: ھیأت عمومی دیوان عدالت اداری

شاکی : شرکت حسابداری و خدمات مالی تندیس درفک منطقه آزاد انزلی

موضوع شکایت و خواسته : ابطال نامه شماره ٢٣٢/۴٠٩٣/ص ـ ١٣٩۶/٣/٢٣ مدیرکل دفتر فنی و حسابرسی مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور

گردش کار : مدیرعامل شرکت حسابداری و خدمات مالی تندیس درفک منطقه آزاد انزلی به موجب دادخواستی ابطال نامه شماره ٢٣٢/۴٠٩٣/ص ـ ١٣٩۶/٣/٢٣ مدیرکل دفتر فنی و حسابرسی مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جھت تبیین خواسته توضیح داده است که:

” اداره امور مربوط به مناطق آزاد تجاری ـ صنعتی و مناطق ویژه اقتصادی توسط شورای ھماھنگی مناطق آزاد تجاری ـ صنعتی و ویژه اقتصادی که براساس تصویب نامه مورخ ١٣٩٢/۶/۵ ھیأت وزیران تشکیل شده، انجام می شود و افراد شاغل در مناطق آزاد تجاری ـ صنعتی و ویژه اقتصادی ھردو باید مجوز فعالیت خود را از سازمان ھای مربوط به این مناطق دریافت نمایند. ھمچنین بر مبنای ماده ٢٧٣ قانون مالیات ھای مستقیم، معافیت ھای مالیاتی مناطق آزاد تجاری ـ صنعتی و مناطق ویژه اقتصادی از یکدیگر متمایز نشده اند. به علاوه، براساس ماده ١۶ قانون تشکیل و اداره مناطق ویژه اقتصادی جمھوری اسلامی ایران: «امور مربوط به اشتغال نیروی انسانی و روابط کار، بیمه و تأمین اجتماعی در منطقه براساس مقررات مصوب و جاری در مناطق آزاد تجاری ـ صنعتی خواھد بود.» و با توجه به اینکه مناطق ویژه اقتصادی تابع مقررات اشتغال نیروی انسانی در مناطق آزاد تجاری ـ صنعتی ھستند و فعالیت ھای اقتصادی اشخاص حقیقی و حقوقی در مناطق آزاد تجاری ـ صنعتی براساس ماده ١٣ قانون اداره مناطق آزاد تجاری ـ صنعتی مشمول معافیت مالیاتی قرار گرفته و مؤید این امر نیز رأی مورخ ١٣٧۴/٣/٢۴ شورای عالی مالیاتی و بخشنامه شماره ٢٠٠/٩۴/١٠٣ ـ ١٣٩۴/١١/۴ سازمان امور مالیاتی می باشد، بنابراین مقرره مورد شکایت که براساس آن معافیت مالیاتی مقرر درخصوص مناطق آزاد تجاری ـ صنعتی شامل حقوق کارکنان دولتی و خصوصی شاغل در مناطق ویژه اقتصادی نشده، خلاف موازین حقوقی فوق و ھمچنین مغایر با بندھای (پ)، (ت) و (د) ماده ١٣٢ قانون مالیات ھای مستقیم می باشد و تقاضای ابطال آن مطرح می گردد . ” در پی اخطار رفع نقصی که از طرف دفتر ھیأت عمومی و ھیأت ھای تخصصی دیوان عدالت اداری برای شاکی ارسال شده بود، وی به موجب لایحه شماره ن/١١۶/ت/٩٨ ـ ١٣٩٨/٢/٢ پاسخ داده است که:

” احتراماً عطف به اخطاریه رفع نقص ابلاغی مورخ ١٣٩٨/١/٢٩ بدین وسیله به استحضار می رساند: نامه مورد شکایت این شرکت مغایر با بندھای (پ ـ ت) و توضیحات بند (د) ماده ١٣٢ قانون مالیات ھای مستقیم (مصوب ١٣٩۴/۴/٣١) در خصوص معافیت مالیاتی مناطق ویژه اقتصادی و ھمچنین بر اساس توضیحات تشریحی مندرج در تصویب نامه شماره ۵٧٢٠٣/ت۵٣٣۵۵ھـ ـ ١٣٩۵/۵/١۶ ھیأت وزیران و ضمناً بر اساس رأی ھیأت عمومی شورای عالی مالیاتی به شماره ٣٠/۴/٢٠٩٠ ـ ١٣٧۴/٣/٢۴ و بخشنامه شماره ٩٢۴۶/٣٧٧۵۶ ـ ٣٠/۴ ـ ١٣٧۶/٩/٢ که جملگی مفاد مندرج در پیوست شماره ١ کلیه اشخاص حقیقی و حقوقی مقیم مناطق ویژه اقتصادی که صرفاً در حدود مجوزھای کسب و کار صادره مربوط اعم از شغلی یا اسخدامی یا بر اساس پروانه تأسیس و یا بھره برداری واحدھای تولیدی و صنعتی در مناطق مذکور انجام می پذیرد، از پرداخت مالیات بر درآمد در مدت مقرر معاف می باشند را اذعان می نماید و بنابر ادغام مناطق آزاد تجاری و صنعتی با مناطق ویژه در سال ١٣٩٢ به استناد مندرجات پیوست شماره ٢ که به موجب آن تصویب نامه تشکیل شورای عالی مناطق آزاد تجاری ـ صنعتی ویژه اقتصادی مصوب ١٣٩٢/۶/٣ مجموعه قوانین مناطق آزاد تجاری را با مناطق ویژه اقتصادی ادغام و کلیه اختیارات آن را به وزیران عضو شورای عالی مناطق آزاد تجاری ـ صنعتی و ویژه اقتصادی تفویض نموده است، به عنوان توضیحات تشریحی بیشتر در خصوص اثبات ادعای این شرکت، جھت درج در پرونده تقدیم آن مقام می گردد. “

متن مقرره مورد اعتراض به قرار زیر است:

” جناب آقای رحیمی

مدیرعامل محترم شرکت حسابداری و خدمات مالی تندیس درفک منطقه آزاد انزلی

بازگشت به نامه شماره ٩۶/٢٣٢ ـ ١٣٩۵/٣/١٣ در خصوص کسر مالیات بر درآمد حقوق کارکنان شاغل در منطقه ویژه اقتصادی پتروشیمی به آگاھی می رساند:

به موجب ماده ١۶ قانون تشکیل و اداره مناطق ویژه اقتصادی جمھوری اسلامی ایران مصوب ١٣٨۴/٣/١١ مجلس شورای اسلامی، امور مربوط به اشتغال نیروی انسانی و روابط کار، بیمه و تأمین اجتماعی در منطقه براساس مقررات مصوب و جاری در مناطق آزاد تجاری ـ صنعتی خواھد بود. ھمچنین معافیت مالیاتی موضوع ماده ١٣ قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری ـ صنعتی جمھوری اسلامی ایران درخصوص حقوق بگیران صرفاً ناظر به مواردی است که حقوق بگیر با رعایت مقررات صرفاً در محدوده جغرافیایی تعیین شده مناطق آزاد تجاری ـ صنعتی اشتغال داشته باشد و معافیت فوق الاشاره قابل تسری به مناطق ویژه اقتصادی نمی باشد. ضمناً نظر آن شرکت را به مفاد نامه شماره ٢٣٢/٣٨٨٠/ص ـ ١٣٩۶/٣/١٧ این دفتر به عنوان آن شرکت جلب می نماید. ـ مدیرکل فنی و حسابرسی مالیاتی “

در پاسخ به شکایت مذکور سـازمـان امور مالیاتی کشـور بـه مـوجب لایحـه شمـاره ٢١٢/١۴١٨٢/د ـ ١٣٩٨/٣/٢۵ توضیح داده است که:

“در خصوص پرونده کلاسه ٩٧٠٣٩۵٣ و به شماره پرونده ٩٧٠٩٩٨٠٩٠۵٨٠٢٢۴۵ موضوع دادخواست شرکت حسابداری و خدمات مالی تندیس درفک منطقه آزاد انزلی به خواسته ابطال نامه شماره ٢٣٢/۴٠٩٣/ص ـ ١٣٩۶/٣/٢٣ دفتر فنی و حسابرسی مالیاتی، ضمن ارسال تصویر نامه شماره ٢٣٢/١٣۴۴٨/د ـ ١٣٩٨/٣/١٩ دفتر یاد شده که در پاسخ به دادخواست شرکت مذکور تھیه گردیده به استحضار می رساند:

١ـ نامه مورد شکایت در پاسخ به استعلام شرکت شاکی تھیه گردیده و از این روی که موضوع مورد شکایت، آیین نامه و سایر نظامات و مقررات دولتی نبوده به لحاظ خارج بودن از مصادیق بند ١ ماده ١٢ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری، قابلیت طرح و رسیدگی را در ھیأت تخصصی و یا ھیأت عمومی دیوان نخواھد داشت.

٢ـ شرکت شاکی در صفحه نخست دادخواست مدعی است که به وکالت از اشخاص اقدام به تنظیم دادخواست کرده است. شرکت یاد شده با توجه به مفاد ماده ١٢٢ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری واجد شرایط وکالت در دیوان عدالت اداری نمی باشد.

٣ـ در ماده ١٣ قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری صنعتی جمھوری اسلامی ایران مقرر شده است «اشخاص حقیقی و حقوقی که در منطقه به انواع فعالیت ھای اقتصادی اشتغال دارند، نسبت به ھر نوع فعالیت اقتصادی در منطقه آزاد از تاریخ بھره برداری مندرج در مجوز به مدت پانزده، سال از پرداخت مالیات بر درآمد و دارایی موضوع قانون مالیات ھای مستقیم معاف خواھند بود و پس از انقضای پانزده سال تابع مقررات مالیاتی خواھند بود که با پیشنھاد ھیأت وزیران به تصویب مجلس شورای اسلامی خواھد رسید» که معافیت مقرر در این ماده به موجب قانون اصلاح ماده ١٣ قانون پیش گفته از سوی مجلس شورای اسلامی به مدت ٢٠ سال افزایش یافت. بر این اساس شورای عالی مالیاتی نیز به موجب رأی شماره ٣٠/۴/٢٠٩٠ ـ ١٣٧۴/٣/٢۴ ھـر نـوع فعالیت اقتصـادی اشخاص حقیقی و حقوقی را که صرفاً در حدود مجوزھای کسب و کار صادره مربوط اعم از شغلی یا استخدامی و یا بر اساس پروانه ھای تأسیس و یا بھره برداری واحدھای تولیدی و صنعتی درمناطق مذکور انجام می پذیرد، از پرداخت مالیات بردرآمد معاف قلمداد کرده است. در حالی که در قانون تشکیل و اداره مناطق ویژه اقتصادی جمھوری اسلامی ایران که ناظر بر مناطق ویژه اقتصادی می باشد، این گونه معافیت مالیاتی برای فعالان این مناطق پیش بینی نشده است و به تبع آن در خصوص حقوق کارکنان شاغل در آن مناطق نیز معافیت مالیاتی وضع نشده است.

۴ـ ماده ١۶ قانون مناطق ویژه اقتصادی مورد ادعای شاکی یاد شده، امور مربوط به اشتغال نیروی انسانی و روابط کار، بیمه و تأمین اجتماعی در منطقه بر اساس مقررات مصوب و جاری در مناطق آزاد تجاری صنعتی قلمداد نموده است، در ماده ١٢ قانون مناطق آزاد مقررات مربوط به اشتغال نیروی انسانی، بیمه و تأمین اجتماعی و صدور رویداد برای اتباع خارجی به موجب آیین نامه دانسته است که به تصویب ھیأت وزیران می رسد. موضوع این آیین نامه و مفاد تصویب نامه شماره ١٠٣٨/ت٢٨٣٩٣ھـ ـ ١٣٨٢/١/١۶ نیز ارتباطی به معافیت از مالیات به درآمد حقوق ندارد، بنابراین خواسته شرکت مؤدی راجع به معافیت مالیاتی برای کارکنان مناطق ویژه اقتصادی جایگاه قانونی ندارد. علیھذا با عنایت به موارد مذکور تقاضای رد شکایت شاکی مورد تقاضا می باشد. “

ھیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ١٣٩٩/٩/٢٩ با حضور رئیس و معاونین دیوان عدالت اداری و رؤسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رأی مبادرت کرده است.

رأی ھیأت عمومی

ھر چند معافیت مالیاتی موضوع ماده ١٣ قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری ـ صنعتی جمھوری اسلامی ایران ناظر بـر فعالیت ھای اقتصـادی در مناطق آزاد تجاری ـ صنعتی است و به مناطق ویژه اقتصادی قابل تعمیم نیست لیکن چون حکم ماده ١٣ قانون یاد شده ناظر بر کسانی است که متصدی انجام فعالیت ھای اقتصادی در مناطق آزاد تجاری ـ صنعتی ھستند و منصرف از حقوق بگیران است که تحت نظر صاحبان مشاغل و فعالان اقتصادی به انجام اموری اشتغال دارند و در رأی شماره ٣۴۴ـ ١٣٩٩/٢/٣٠ ھیأت عمومی دیوان عدالت اداری نیز با ھمین استدلال مقرره ھای ناظر بر تسری معافیت مالیاتی موضوع ماده ١٣ قانون مذکور به درآمد حقوق کارکنان واحدھای مستقر در مناطق آزاد تجاری ـ صنعتی ابطال شده است، بنابراین مفاد نامه شماره ٢٣٢/۴٠٩٣/ص ـ ١٣٩۶/٣/٢٣ مدیرکل دفتر فنی و حسابرسی سازمان امور مالیاتی کشور در قسمتی که معافیت مالیاتی موضوع ماده ١٣ قانون چگونگی اداره مناطق آزاد تجاری ـ صنعتی جمھوری اسلامی ایران را برای حقوق بگیران مفروض دانسته به دلایل فوق الذکر مغایر قانون است و در نتیجه این فراز از نامه مورد اعتراض مستند به بند ١ ماده ١٢ و ماده ٨٨ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ١٣٩٢ ابطال می شود. فراز بعدی نامه مورد اعتراض مبنی بر اینکه حکم معافیت ماده ١٣ قانون پیش گفته به حقوق کارکنان مناطق ویژه اقتصادی قابل تعمیم نیست به لحاظ اینکه به شرح فوق الذکر اساساً از ماده ١٣ قانون یاد شده معافیت مالیاتی برای حقوق بگیران مستفاد نمی شود، موضوعاً منتفی است و موجبی برای رسیدگی به تقاضای ابطال این فراز وجود ندارد.

رئیس ھیأت عمومی دیوان عدالت اداری ـ محمدکاظم بھرامی