رای شماره های ۲۰۷۷ و ۲۰۷۸ هيات عمومی ديوان عدالت اداری

با موضوع: بند ۴ بخشنامه شماره ۲۰۰/۵۵۴۹/ص مورخ ۱۴۰۱/۳/۲۶ سازمان امور مالياتي کشور که بر اساس آن، کليه حساب هاي متصل به شبکه شاپرک به صورت پيش فرض حساب فروش هستند از تاريخ تصويب ابطال شد

بسمه تعالی

جناب آقای اکبرپور

رئیس هیأت مدیره و مدیرعامل محترم روزنامه رسمی جمهوری اسلامی ایران

یک نسخه از رأی هیأت عمومی دیوان عدالت اداری به شماره دادنامه های ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۲۰۷۷ و ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۲۰۷۸ مورخ ۱۴۰۱/۹/۲۲ با موضوع: «بند ۴ بخشنامه شماره ۲۰۰/۵۵۴۹/ص مورخ ۱۴۰۱/۳/۲۶ سازمان امور مالیاتی کشور که بر اساس آن، کلیه حسابهای متصل به شبکه شاپرک به صورت پیش فرض حساب فروش هستند از تاریخ تصویب ابطال شد.» جهت درج در روزنامه رسمی به پیوست ارسال میگردد.

مدیرکل هیأت عمومی و هیأتهای تخصصی دیوان عدالت اداری ـ یدالله اسمعیلی فرد

تاریخ دادنامه: ۱۴۰۱/۹/۲۲ شماره دادنامه: ۲۰۷۸ ـ ۲۰۷۷

شماره پرونده: ۰۱۰۱۰۴۶ ـ ۰۱۰۱۰۴۳

مرجع رسیدگی: هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

شاکی: آقایان نیما غیاثوند و بهمن زبردست

موضوع شکایت و خواسته: ابطال بند ۴ بخشنامه شماره ۲۰۰/۵۵۴۹/ص ـ ۱۴۰۱/۳/۲۶ سازمان امور مالیاتی کشور

گردش کار: آقای نیما غیاثوند به موجب دادخواستی ابطال بندهای ۴ و ۵ بخشنامه شماره ۲۰۰/۵۵۴۹/ص ـ ۱۴۰۱/۳/۲۶ سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته به طور خلاصه اعلام کرده است که:

“۱ـ با عنایت به بند (م) تبصره ۱۲ قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل کشور، به منظور اجرای قانون پایانه های فروشگاهی و سامانه مؤدیان مصوب ۱۳۹۸/۸/۱ ،اشخاص حقوقی و مالکان واحدهای صنفی موظف اند تا پایان اردیبهشت ماه ۱۴۰۰ ،سامانه ای را برای این منظور معرفی کنند کلیه حسابهای متصل به شبکه شاپرک به صورت پیش فرض «حساب فروش» هستند و نیازی به ثبت آنها در سامانه مذکور نیست. با توجه به بررسی مقرره فوق الاشاره که بر خلاف نص قانون بودجه ۱۴۰۰ کل کشور میباشد تمامی حسابهای متصل به دستگاه کارتخوان یا درگاه اینترنتی و یا غیره را حساب فروش تلقی نموده و بار اثبات آن را به مؤدی واگذار نموده است. بند مذکور فقط در لحاظ نمودن تکمیل و اجرای پایانه های فروشگاهی قابلیت اتکا داشته و هرگونه مراعات مفاد آن تا قبل از اجرای قانون پایانه های فروشگاهی و سامانه مؤدیان تجاوز از اختیارات قانون محسوب میگردد.

۲ـ بر اساس مواد ۵ و ۷ قانون پایانه های فروشگاهی و سامانه مؤدیان، حسابهای متصل به دستگاه های کارتخوان و پوز بانکی باید دارای کد شناسه یکتا باشند و قابلیت صدور صورتحساب الکترونیکی و همچنین بارگذاری این صورتحساب در سامانه مؤدیان جهت هرگونه بهره برداری سازمان امور مالیاتی و مکانیزم ارتباط بین مؤدی و سازمان امور مالیاتی از طریق سامانه مؤدیان برقرار گردد که چنین قابلیتی در جهت اجرای بند (م) تبصره ۱۲ قانون بودجه ۱۴۰۰ کل کشور برقرار نگردیده است.

۳ـ ضمانت اجرای بند (م) تبصره ۱۲ قانون بودجه ۱۴۰۰ کل کشور در ماده ۱۰ قانون پایانه های فروشگاهی و سامانه مؤدیان احصاء گردیده است.

۴ـ با عنایت به آیین نامه ماده ۵۵ قانون مالیاتهای مستقیم به هر عنوان در جهت شرایط و نحوه انجام تکالیف مالیاتی مؤدی در مواجه با سازمان امور مالیاتی بیان گردیده است و اینکه اگر بار اثبات عدم درآمدی واریزی به حساب کارتخوان (با لحاظ نمودن عدم اجرای قانون پایانه های فروشگاهی) بر عهده مؤدی باشد باید شرایط و نحوه اثبات آن برای تعیین و تکلیف مؤدی و سازمان و خودداری از سلیقه محوری مبسوط به تفصیل محصور گردد که در غیر این صورت برای مؤدی یک تکلیف مالایطاق ایجاد میگردد.

۵ ـ بند ۱۸ بخشنامه ۱۶/۹۹/۲۰۰ ـ ۱۳۹۹/۱/۳۱ و اصلاحات بعدی آن به شرح رفع تعرض از مؤدی در صورت عدم منشاء درآمدی تراکنشهای بانکی با اعلام کتبی مؤدی در توازن با اصل حقوقی البینه علی المدعی جاری بوده و با توجه به رأی هیأت تخصصی قانون پایانه های فروشگاهی (بند م) تبصره ۱۲ قانون بودجه ۱۴۰۰ کل کشور موجب لغو بخشنامه مذکور و بند ۱۸ آن در خصوص مالیاتی و بانکی به شماره ۱۵۱۱ الی ۱۵۲۱ـ۱۳۹۹/۱۲/۱۷ به عنون حکم قانونی مورد تأیید قرار گرفته است و در صورت عدم اجرای پایانه های فروشگاهی و درگاه بانکی اینترنتی یا هر مرجع دیگری با مکانیزم واریز به حساب بانکی مؤدی نمیگردد. لذا ابطال بندهای ۴ و ۵ مقرره مورد شکایت مورد تقاضا میباشد.”

آقای بهمن زبردست نیز به موجب دادخواست جداگانه ای ابطال بند ۴ بخشنامه شماره ۲۰۰/۵۵۴۹/ص ـ ۱۴۰۱/۳/۲۶ سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته به طور خلاصه اعلام کرده است که:

“با توجه به اینکه در مقدمه بخشنامه صراحتًا ذکر شده «موارد زیر در رسیدگی به تراکنش های بانکی لغایت عملکرد سال ۱۳۹۹ توسط ادارات مالیاتی و مراجع حل اختلاف مالیاتی مورد تأکید قرار میگیرد» و بند ۴ بخشنامه هم جزء همین موارد است. در واقع با این حکم مفاد بند (م) تبصره ۱۲ قانون بودجه سال ۱۴۰۰ عطف به ماسبق شده و به سالهای پیش از ۱۴۰۰ هم تسری پید کرده، لذا در خواست ابطال از زمان تصویب اطلاق حکم بند ۴ بخشنامه مورد شکایت را در حدی که امکان عطف به ماسبق شدن بند (م) تبصره ۱۲ قانون بودجه سال ۱۴۰۰ و تسری حکم آن به سالهای پیش از ۱۴۰۰ را فراهم نموده به دلیل مغایرت این حکم به عطف به ماسبق شدن، با بند (ص) تبصره ۲۰ قانون بودجه سال ۱۴۰۰ که وفق آن اجرای احکام مندرج در این قانون مربوط به سال ۱۴۰۰ است. همچنین خارج از حدود اختیارات قانونی بودن چنین حکمی دارم.”

متن بخشنامه مورد شکایت به شرح زیر است:

بخشنامه شماره ص/۵۵۴۹/۲۰۰ ـ ۲۶/۳/۱۴۰۱:

“ادارات کل امور مالیاتی

پیرو بخشنامه شماره ۲۰۰/۹۹/۱۶ ـ ۱۳۹۹/۱/۳۱ و اصلاحات بعدی آن در ارتباط با نحوه بررسی و رسیدگی به اطلاعات پولی و مالی واصله از جمله تراکنش های بانکی، با توجه به آرای متعدد صادره از سوی شعب دیوان عدالت اداری و همچنین شعب شورای عالی مالیاتی در نقض آرای هیأتهای حل اختلاف مالیاتی و با توجه به نارضایتی های ایجاد شده در نحوه عملکرد ادارات امـور مالیاتی و رسیدگی به تراکنشهای بانکی به ویژه بند ۱۸ آن، موارد زیر در رسیدگی به تراکنشهای بانکی لغایت عملکرد سال ۱۳۹۹ توسط ادارات امور مالیاتی و مراجع حل اختلاف مالیاتی مورد تأکید قرار میگیرد:

…………..

۴ـ با توجه به مقررات بند (م) تبصره ۱۲ قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل کشور، مفاد این بخشنامه در خصوص واریزی به حسابهای بانکی از طریق ابزار پرداختهای بانکی از جمله دستگاه کارتخوان بانکی (pos) جاری نبوده و در این گونه موارد اثبات غیر درآمدی بودن آن با مؤدی میباشد. ـ رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور”

در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۲۱۲/۹۸۲۷/ص ـ۱۴۰۱/۵/۱۱ اعلام کرده است که:

“۱ـ در راستای بررسی و رسیدگی به اطلاعات پولی و مالی واصله از جمله تراکنش های بانکی، یکی از تکالیف قانونی مؤدیان مالیاتی، معرفی «حساب فروش» یا به عبارتی «حساب تجاری» مرتبط با فعالیت اقتصادی میباشد، به گونه ای که مؤدیان مالیاتی می بایست در زمان شروع فعالیت اقتصادی با تفکیک «حساب شخصی» از «حساب تجاری» نسبت به معرفی «حساب فروش» خود به سازمان امور مالیاتی در زمان ارائه اظهارنامه مالیاتی اقدام نمایند. در این راستا و پیش از تصویب قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل کشور، ماده ۱۱ «قانون پایانه های فروشگاهی و سامانه مؤدیان» مصوب ۱۳۹۸/۷/۲۱ مقرر میدارد: «بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران موظف است با همکاری سازمان ظرف مدت یک سال پس از ابلاغ این قانون، نسبت به ساماندهی دستگاه های کارتخوان بانکی و یا درگاه های پرداخت الکترونیکی اقدام نموده و با ایجاد تناظر بین آنها با مجوز فعالیت و شماره اقتصادی بنگاه های اقتصادی به هر یک از پایانه های فروش، شناسه یکتا اختصاص دهد. پس از تخصیص شناسه مذکور، کلیه تراکنش های انجام شده از طریق حسابهای بانکی متصل به دستگاه های کارتخوان بانکی و نیز درگاه های پرداخت الکترونیکی به عنوان تراکنش های بانکی مـرتبط با فعالیت شغلی صاحب حسـاب بانکی محسوب میشود…» پس مستنبط از مـاده قانونی مذکور مؤدیان مالیاتی مکلف به معرفی «حساب فروش» مرتبط با فعالیت شغلی خود میباشند.

۲ـ متعاقب ماده قانونی مذکور و در راستای تأکید بر اجرای مفاد احکام قانونی مندرج در ماده ۱۱ «قانون پایانه های فروشگاهی و سامانه مؤدیان« مصوب ۱۳۹۸ ،بند (م) تبصره ۱۲ قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل کشور نیز مقرر داشته است: «۱ـ به منظور اجرای قانون پایانه های فروشگاهی و سامانه مؤدیان مصوب ۱۳۹۸/۸/۱ ،اشخاص حقوقی و مالکان واحدهای صنفی موظفند تا پایان اردیبهشت ماه ۱۴۰۰ ،حداقل یکی از حسابهای بانکی خود را به عنوان «حساب فروش» معرفی کنند. بانک مرکزی موظف است تا پایان فروردین ماه ۱۴۰۰ ،سامانهای را برای این منظور معرفی کند. کلیه حسابهای متصل به شبکه شاپرک، به صورت پیش فرض «حساب فروش» هستند و نیازی به ثبت آنها در سامانه مذکور نیست. ۲ـ حساب هایی که به شبکه شاپرک متصل نیستند، در صورتی که مبلغ یا دفعات واریز به حساب در هر ماه، بیشتر از مبلغ و تعدادی باشد که توسط شورای پول و اعتبار تعیین میشود، از نظر این قانون «حساب فروش» تلقی شده و مشمول حکم مذکور در جزء ۳ خواهند بود. سازمان امور مالیاتی کشور موظف است در صورت درخواست صاحب حساب، به تقاضای وی مبنی بر این که حساب مزبور «حساب فروش» نیست، رسیدگی کند.

۳ـ کلیه وجوهی که به «حساب فروش» واریز میشود، به عنوان فروش صاحب حساب تلقی میگردد…»

۳ـ از آنجا که معرفی «حساب فروش» پیش از تصویب بند (م) تبصره ۱۲ قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل کشور و اجرای ماده ۱۱ قانون پایانه های فروشگاهی و سامانه مؤدیان مصوب ۱۳۹۸/۷/۲۱ امکانپذیر بوده، چنانچه مؤدی از موقع شروع فعالیت اقتصادی در هر مقطع زمانی حسابی را به عنوان حساب فروش خود اعالم کرده باشد، واریزهایی که به آن حساب از طریق درگاه های پرداخت اینترنتی با دستگاه پوز متصل به حساب مزبور صورت میگیرد، امـارهای بـرای انجام فروش و واریز مبلغ فروش به حساب معرفی شده خواهد بود، مگر آن که خلاف آن از سوی مؤدی اثبات شود، بنابراین مفاد بند ۴ بخشنامه موضوع شکایت، صرفًا بدین منظور که مأموران مالیاتی این مهم را در هنگام رسیدگی به حسابهای بانکی مؤدیان مالیاتی مورد توجه قرار دهند، بیان شده است و متضمن قواعدی خارج از ضوابط قانونی نمیباشد.”

پرونده در اجرای ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ به هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری ارجاع شد و این هیأت به موجب دادنامه شماره ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۵۳۷ ـ۱۴۰۱/۸/۱۰ بند ۵ مصوبه معترض عنه را قابل ابطال تشخیص نداد و رأی به رد شکایت صادر کرد. رأی مذکور به علت عدم اعتراض از سوی رئیس دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات دیوان عدالت اداری قطعیت یافت. رسیدگی به تقاضای ابطال بند ۴ بخشنامه شماره ۲۰۰/۵۵۴۹/ص ـ ۱۴۰۱/۳/۲۶ سازمان امور مالیاتی کشور در دستورکار هیأت عمومی قرار گرفت.

هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۴۰۱/۹/۲۲ با حضور رئیس و معاونین دیوان عدالت اداری و رؤسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رأی مبادرت کرده است.

رأی هیأت عمومی

اولاً براساس رویه دیوان عدالت اداری که در رأی شماره ۹۹۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۱۵۱۱ الی ۹۹۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۱۵۲۱ مورخ ۱۳۹۹/۱۲/۱۷ هیأت تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری منعکس و به تأیید دستورالعمل شماره ۲۰۰/۹۹/۱۶ مورخ ۱۳۹۹/۱/۳۱ سازمان امور مالیاتی کشور منتهی شده است، صرف انجام تراکنش های بانکی جنبه درآمدی ندارد و بار اثبات در این خصوص براساس بندهای ۱۱ و ۱۸ دستورالعمل مزبور برعهده مأمورین مالیاتی است و نه مؤدیان و برمبنای ماده ۹۵ قانون مالیاتهای مستقیم باید اقدامات لازم درخصوص احراز و تحّقق درآمد انجام شود. ثانیًا استناد به مواد ۱۰ و ۱۱ قانون پایانه های فروشگاهی و سامانه مؤدیان مربوط به زمانی است که قانون مذکور به نحو کامل اجرا و کد یکتا نیز صادر شود و سازمان امور مالیاتی هم دلیلی بر اینکه مؤدی این ابزار پرداخت را برای پرداختها و تراکنشهای اقتصادی خویش معرفی نموده باشد، ارائه نکرده است. ثالثًا بند ۴ بخشنامه شماره ۲۰۰/۵۵۴۹/ص مورخ ۱۴۰۱/۳/۲۶ سازمان امور مالیاتی کشور به استناد بند (م) تبصره ۱۲ قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل کشور صادر شده و براساس بند قانونی مذکور، کّلیه حسابهای متصل به شبکه شاپرک به صورت پیش فرض حساب فروش هستند و مفاد قانون دلالتی بر این ندارد که سایر ابزارهای پرداخت نیز حساب فروش محسوب میشوند و به خودی خود اقلام آنها به عنوان درآمد مشمول محسوب شده و اثبات غیردرآمدی بودن آنها برعهده مؤدی بوده و حکم مقرر در قانون نیز مربوط به سال ۱۴۰۰ به بعد است و بنا به مراتب فوق، بند ۴ بخشنامه شماره ۲۰۰/۵۵۴۹/ص مورخ ۱۴۰۱/۳/۲۶ سازمان امور مالیاتی کشور که متضمن احکامی مغایر با قوانین مذکور است، خلاف قانون و خارج از حدود اختیار بوده و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و مواد ۱۳ و ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ از تاریخ تصویب ابطال میشود.

رئیس هیأت عمومی دیوان عدالت اداری ـ حکمتعلی مظفری