رای شماره ۲۹۴۲۱۳۶ هیات عمومی دیوان عدالت اداری

با موضوع:بخشنامه شماره ۲۳۰ـ۱۶۲۰۶ـ د مورخ ۱۴۰۲/۳/۱۳ معاون درآمدهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور با موضوع بارگذاری فهرست واحدهای آلاینده بارگذاری شده در سامانه جامع محیط زیست برای مطالبه عوارض آلایندگی موضوع ماده ۲۷ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۴۰۰/۳/۲، خلاف قانون و خارج از حدود اختیار نیست و ابطال نشد

بسمه تعالی

مدیرعامل محترم روزنامه رسمی جمهوری اسلامی ایران

یک نسخه از رای هیات عمومی دیوان عدالت اداری با شماره دادنامه ۱۴۰۴۳۱۳۹۰۰۰۲۹۴۲۱۳۶  مورخ ۱۴۰۴/۱۱/۱۴  مبنی بر:

بخشنامه شماره ۲۳۰ـ۱۶۲۰۶ـ د مورخ ۱۴۰۲/۳/۱۳ معاون درآمدهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور با موضوع بارگذاری فهرست واحدهای آلاینده بارگذاری شده در سامانه جامع محیط زیست برای مطالبه عوارض آلایندگی موضوع ماده ۲۷ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۴۰۰/۳/۲، خلاف قانون و خارج از حدود اختیار نیست و ابطال نشد جهت درج در روزنامه رسمی به پیوست ارسال می گردد.

مدیرکل هیئت عمومی و هیئت های تخصصی دیوان عدالت اداری ـ یداله اسمعیلی فرد

تاریخ دادنامه: ۱۴۰۴/۱۱/۱۴       شماره دادنامه:  ۱۴۰۴۳۱۳۹۰۰۰۲۹۴۲۱۳۶

شماره پرونده: ۰۳۰۲۸۷۵ـ۰۴۰۱۰۹۱

مرجع رسیدگی: هیئت عمومی دیوان عدالت اداری

شاکیان: ۱ـ آقای حسین حبیبی ۲ـ شرکت پالایش نفت اصفهان با وکالت آقای حسین همت کار دستجردی

طرف شکایت: سازمان امور مالیاتی کشور

موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره ۲۳۰ـ ۱۶۲۰۶ـ د مورخ ۱۴۰۲/۳/۱۳ معاون درآمدهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور

گردش کار: شاکیان به موجب دادخواست های جداگانه ای ابطال بخشنامه شماره ۲۳۰ـ ۱۶۲۰۶ـ د مورخ ۱۴۰۲/۳/۱۳ معاون درآمدهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده اند و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده اند که:

  الف ـ خلاصه متن دادخواست و لایحه تکمیلی آقای حسین حبیبی:

“بخشنامه مورد شکایت بدون رعایت و برخلاف ماده ۲۷ قانون مالیات برارزش افزوده مصوّب ۱۴۰۰ و تبصره های آن از جمله تبصره های ۹، ۴، ۱ صادر گردیده است. به موجب ماده قانونی موصوف مشخص می گردد ابتدا سازمان حفاظت محیط زیست می بایست نام واحد آلاینده را به شرکت اعلام و در صورت عدم رفع آلایندگی در مهلت تعیین شده نسبت به اعلام نام واحد آلاینده و نرخ آلایندگی (نیم الی یک و نیم درصد) اقدام نماید. این درحالی است که بدون انجام فرآیندها و رویه های قانونی مزبور، سازمان امور مالیاتی صرفاً به استناد نامه شماره ۱۴۰۲/۲۳۰/۹۷۰۴ مورخ ۱۴۰۲/۳/۸ دفتر پایش فراگیر سازمان حفاظت محیط زیست، ادارات امور مالیاتی را مکلّف به مطالبه عوارض سبز برای دوره چهارم سال ۱۴۰۰ و دوره های اول لغایت چهارم سال ۱۴۰۱ به نرخ نیم درصد برای اشخاص مشمول نموده است. نظر به این که گام نخست شمولیت عوارض سبز به شرح فوق توسط سازمان حفاظت محیط زیست صورت نگرفته بنابراین بخشنامه سازمان امور مالیاتی کشور که به استناد نامه سازمان حفاظت محیط زیست صادر گردیده برخلاف صدر ماده ۲۷ قانون دائمی ارزش افزوده می باشد.

با توجه به این که اکثر شرکت ها دارای خطوط تولید مجزّا و محصولات مستقل از هم می باشند قانونگذار در تبصره ۱ ماده ۲۷ قانون دائمی ارزش افزوده سازمان حفاظت محیط زیست را مکلّف نموده، نام واحد آلاینده و نرخ آلایندگی را به سازمان امور مالیاتی اعلام نماید. در نامه شماره ۱۴۰۲/۲۳۰/۹۷۰۴ مورخ ۱۴۰۲/۳/۸ دفتر پالایش فراگیر سازمان حفاظت محیط زیست برخلاف رویه قانونی یاد شده، مجموعه شرکت به عنوان واحد آلاینده (بدون اعلام نام واحد آلاینده، سطح و نرخ آلایندگی) اعلام گردیده و سازمان امور مالیاتی نیز بدون توجه به این موضوع اقدام به صدور بخشنامه مورد درخواست ابطال نموده است. بنابراین مشخص است که بخشنامه مزبور بدون رعایت موارد قانونی صادر گردیده و محکوم به ابطال است.

سازمان امور مالیاتی کشور در بخشنامه ۲۳۰/۶۲۰۶/د مورخ ۱۴۰۲/۳/۱۳ حتی مفاد تبصره های ۴ و ۹ ماده ۲۷ قانون دائمی ارزش افزوده را نادیده گرفته زیرا تصویب نامه شماره ۲۴۱۶۷۰/ت ۵۹۷۹۳ هـ هیئت وزیران که معیارهای تعیین سطح آلایندگی واحدهای تولیدی، صنعتی، معدنی و خدماتی را مشخص نموده در تاریخ ۱۴۰۱/۱۲/۲۷ مصوّب گردیده پس چگونه امکان دارد که قبل از تعیین معیارها و شاخص های آلایندگی، نرخ آن مشخص گردد. مضافاً این که طبق تبصره های ۴ و ۹ ماده ۲۷ مقرّر شده که اعلام سازمان حفاظت محیط زیست برای دوره های مالیاتی بعد، ملاک و مناط اعتبار است حال آن که بخشنامه یادشده (صرف نظر از ایرادات موجود در نامه دفتر پالایش فراگیر سازمان حفاظت محیط زیست) شرکت ها را از دوره چهارم سال ۱۴۰۰ و چهار دوره سال ۱۴۰۱ مشمول عوارض سبز نموده است. در واقع علی رغم عدم وجود معیارهای تعیین سطح آلایندگی، بخشنامه مزبور عطف به ماسبق شده و اصولاً برخلاف موازین قانونی و حتی تصویب نامه مورد الاشاره هیئت وزیران صادر گردیده است.

با عنایت به مراتب فوق و نظر به این که بخشنامه مزبور از هر جهت مغایر با اصل۵۱ قانون اساسی و ماده ۲۷ قانون مالیات بر ارزش افزوده و تبصره های ۹، ۱ آن و دخالت در محدوده اختیارات قوه مقننه است، مستنداً به اصل ۱۷۳ قانون اساسی و بند ۱ ماده ۱۲ و مواد ۸۸ و ۱۳ قانون دیوان عدالت اداری، ابطال بخشنامه فوق الذکر از تاریخ صدور مورد استدعاست.”

ب ـ خلاصه متن دادخواست و لایحه تکمیلی آقای حسین همت کار دستجردی به وکالت از شرکت پالایش نفت اصفهان:

“سازمان امور مالیاتی کشور برخلاف قانون اساسی و قوانین عادی، مبادرت به صدور بخشنامه خلاف قانون به شماره ۱۶۲۰۶/۲۳۰/د مورخ ۱۴۰۲/۳/۱۳ نموده که این بخشنامه مستند آرای غیرقانونی هیئت های حل اختلاف مالیاتی حتی در سطح شورای عالی مالیاتی قرار گرفته است.

بدین ترتیب سازمان امور مالیاتی، با کنار گذاشتن نصوص صریح قانون و بدون توجه به قیود و شرایط ماده ۲۷ قانون مالیات بر ارزش افزوده و مصوبه شماره ۲۴۱۶۷۰ت۵۹۷۹۳ هـ مورخ ۱۴۰۱/۱۲/۲۷ هیئت وزیران و نظریه سازمان حفاظت محیط زیست به عنوان متولّی قانونی تشخیص آلایندگی و حتی بر خلاف مواضع اولیه و بخشنامه خودش که به موجب نامه شماره ۱۴۰۱/۳۰۰/۵۸۱۷۰ مورخ ۱۴۰۱/۱۲/۲۴ به صراحت اعلام موضع کرده بود؛ با نقض تمامی مقرّرات ماده ۲۷ قانون در خصوص تشخیص آلایندگی، ابلاغ آلاینده، اعطای مهلت جهت رفع آلایندگی، ایجاد پایگاه اطّلاع رسانی انحصاری به عنوان مرجع رسمی و غیرقابل تغییر آلایندگی، تعیین و ثبت معیار محاسبه معیارها و تعیین سطح و شرح آلایندگی واحد تولیدی در پایگاه مذکور، با کنار گذاشتن نصوص صریح قانونی، مبادرت به صدور بخشنامه خلاف قانون فوق الذکر نموده است که این بخشنامه متضمّن قانونگذاری و وضع قانون جهت وصول مالیات در بازه زمانی تاریخ لازم الاجراء شدن قانون جدید یعنی مورخ ۱۴۰۰/۱۰/۱۳ تا تاریخ درج و اعلام آلایندگی در سامانه سازمان حفاظت محیط زیست که در تاریخ سه ماهه چهارم ۱۴۰۳ اتفاق افتاده است یا در بد بینانه ترین وضعیت تا تاریخ ابلاغ آیین نامه اجرایی ماده ۲۷ قانون مصوّب هیئت وزیران یعنی بهار۱۴۰۲ است که در بر دارنده عوارض سه ماهه چهارم سال ۱۴۰۰ و چهار دوره سال ۱۴۰۱ می باشد. این اقدام متضمّن قانونگذاری توسط سازمان امور مالیاتی و نقض استقلال قوا و نقض اصل ۵۱ قانون اساسی است؛ زیرا در شرایطی که ماده ۲۷ قانون مالیات بر ارزش افزوده و تبصره ۹ آن صراحتاً وصول عوارض در این دوره را مُجاز نمی داند؛ سازمان امور مالیاتی با ابلاغ یک بخشنامه بر خلاف صلاحیت و حدود اختیارات خود به وضع مالیات پرداخته است. این بخشنامه که به استناد نامه شماره ۱۴۰۲/۲۳۰/۹۷۰۴ مورخ ۱۴۰۲/۳/۸ دفتر پایش سازمان حفاظت محیط زیست صادر گردیده است؛ مغایر با نصوص صریح قانونی بوده و در خور ابطال است.

مطابق ماده ۲۷ قانون دائمی مالیات بر ارزش افزوده، تمهید مقدمات و مضی مواعد مقرّر در این ماده، به عنوان مقدمه اجرای قانون و وصول عوارض سبز، لازم است. برخی از شرایط و مقدّمات الزام آور قانونی منتهی به وصول عوارض به قرار ذیل است:

۱ـ اعلام و ابلاغ مراتب آلایندگی از سوی سازمان حفاظت محیط زیست به واحد تولیدی و اعطای مهلت جهت رفع آلایندگی.

۲ـ تعیین معیار های آلایندگی ظرف سه ماه از تاریخ لازم الاجرا شدن قانون.

۳ـ ایجاد پایگاه اطّلاعاتی ظرف شش ماه از لازم الاجرا شدن قانون.

۴ـ اعتبار اعلام آلایندگی سازمان صرفاً برای دوره های بعدی و عطف به ماسبق نشدن آن.

بنابراین هیچ یک از شرایط مقرّر در فوق در مطالبه عوارض سبز از سوی سازمان امور مالیاتی مورد متابعت و رعایت قرار نگرفته است؛ در نتیجه مطالبه عوارض آلایندگی در غیاب شرایط قانونی فوق، به استناد بخشنامه خلاف قانون مورد درخواست ابطال، فاقد وجاهت و مردود است.

لازم به ذکر است تاریخ لازم الاجرا شدن قانون مالیات بر ارزش افزوده جدید برابر ماده ۵۷ این قانون مورخ ۱۴۰۰/۱۰/۱۳و تاریخ نسخ و بی اعتباری قانون قدیم نیز همین زمان است و از این تاریخ (زمان لازم الاجرا شدن قانون) تا تاریخ سه ماهه چهارم ۱۴۰۳ (زمان درج مراتب آلایندگی و سطح آن در سامانه) هیچ گونه عوارضی به این شرکت تعلّق نمی گیرد و مطالبه و وصول این عوارض بر اساس بخشنامه مورد درخواست ابطال، فاقد مستند قانونی است.

قانون اساسی در اصول مختلف خود، وضع هر گونه عوارض و مالیات را صرفاً به حکم قانون مُجاز اعلام کرده است و این موضوع از درجه ای از اهمّیت برخوردار بوده است که آن را در قانون اساسی ذکر کرده اند تا قوانین عادی هم نتوانند این موضوع را به آیین نامه و بخشنامه و دستورالعمل و در یک کلام به اراده قوه مُجریه واگذار کنند. این معنا در اصول ۵۲، ۵۱ قانون اساسی و برخی از مواد قانون مالیات های مستقیم به روشنی هر چه تمام تر آمده است.

وقتی قانون اساسی وصول مالیات و عوارض و میزان و شرایط آن را منحصراً در صلاحیت قانون می داند؛ به این معنی است که آیین نامه، بخشنامه و دستورالعمل سازمان امور مالیاتی یا هیئت وزیران و به طریق اولی مأمورین تشخیص و وصول مالیات و عوارض، صالح به وضع مقرّرات راجع به وصول مالیات و عوارض نیستند.

تفسیر مضیق قوانین واضع عوارض و مالیات اقتضاء دارد که در موارد شک و تردید و در جایی که شرایط قانونی وصول عوارض و مالیات وجود ندارد، از وصول عوارض و مالیات خودداری شود؛ نه این که سازمان امور مالیاتی تحت فشار ذی نفعان  با وضع و خلق مقرّرات خلاف قوانین عادی و اساسی و مغایر با شرایط و تبصره های ماده ۲۷ قانون دائمی مالیات بر ارزش افزوده مورد اجرا؛ حتی مخالف دستورالعمل های سابق خود به وضع و وصول عوارض خلاف قانون اقدام کند.

تفسیر مضیق قوانین مالیاتی و عدم جواز وصول مالیات و عوارض بدون وجود نص معتبر قانونی، اقتضاء دارد؛ وقتی به موجب ماده ۵۷ قانون جدید مالیات بر ارزش افزوده مصوّب سال ۱۴۰۰، قانون مالیات بر ارزش افزوده سابق مصوّب ۱۳۸۷ از زمان لازم الاجرا شدن قانون جدید، نسخ گردیده است؛ به هیچ وجه نمی توان تا زمان مهیّا شدن سازوکارهای قانون جدید به معیارهای مورد عمل در قانون منسوخه سابق تشبث جست؛ چرا که در این دوران، قانونی جهت وصول عوارض وجود ندارد. قانون جدید وصول عوارض را منوط به تمهید مقدمات و شرایطی دانسته است و تا وقتی این شرایط جمع نشده وصول آن عوارض مُجاز نیست و با فراهم شدن این تمهیدات نیز قانون عطف به ماسبق (قبل از تمهید مقدمات اجرا) نمی شود و وصول عوارض صرفاً پس از حصول شرایط قانونی مُجاز است؛ چرا که تفسیر مضیق قوانین مالیاتی چنین اقتضاء دارد و تبصره ۹ ماده نیز صراحتاً اعلام آلایندگی جهت وصول عوارض را از دوره مالیاتی (سه ماهه بعدی سال) مؤثر در وصول مالیات می داند.

در مقام اجرای ماده ۲۷ قانون دائمی مالیات بر ارزش افزوده هیئت دولت، سازمان حفاظت محیط زیست و سازمان امور مالیاتی، مبادرت به صدور بخشنامه، و دستورالعمل و نامه هایی نموده اند که برخی از این مقرّرات در راستا و منطبق با قیود و شرایط وصول عوارض موضوع ماده ۲۷ قانون مورد عمل در خصوص عوارض سبز بوده و برخی دیگر مغایر با قانون و مغایر با آیین نامه اجرایی قانون مصوّب هیئت دولت می باشد؛ لیکن سازمان امور مالیاتی و در رأس آن شورای عالی مالیاتی تحت فشار ذی نفعان و بدون توجه به این که وضع عوارض سبز به منظور درآمدزایی برای ذی نفعان نبوده و با هدف رفع آلایندگی و حفظ سلامت مردم و هزینه کرد عوارض برای بهداشت عمومی وضع شده؛ از میان این مقرّرات به بخشنامه خلاف قانون ۱۶۲۰۶/۲۳۰/د مورخ ۱۴۰۲/۳/۱۳ عمل و استناد می نماید؛ در حالی که سیر مقرّرات موضوعه در اجرای قانون نیز، بخشنامه و عملکرد سازمان امور مالیاتی را تأیید نمی کند.

نتیجه این که بخشنامه مورد شکایت که متضمّن وضع عوارض و تجویز مطالبه آن در بازه زمانی لازم الاجرا شدن قانون تا زمان درج نام واحدهای آلاینده در سامانه است؛ خلاف ماده ۲۷ قانون مالیات بر ارزش افزوده، آیین نامه اجرایی ماده ۲۷ قانون یادشده به شماره ۲۴۱۶۷۰/ت ۰۵۵۹۷۹۳ هـ مورخ ۱۴۰۱/۱۲/۲۷ مصوّب هیئت وزیران و نامه ابلاغی به شماره ۱۴۰۱/۳۰۰/۵۸۱۷۰مورخ ۱۴۰۱/۱۲/۲۴ سازمان حفاظت محیط زیست، و حتی مغایر با بخشنامه های سابق الصدور خود سازمان امور مالیاتی به شماره ۲۳۰/۵۰۳ مورخ ۱۴۰۲/۱/۹ می باشد و ابطال آن از تاریخ تصویب مورد درخواست می باشد. علاوه بر آن بخشنامه موصوف متضمّن نقض اصل ۵۱ قانون اساسی است که وصول هر گونه عوارض را متوقّف به نصّ قانون می داند و از جهت دریافت وجه بدون سبب مشروع خلاف شرع نیز هست که جلب نظر شورای نگهبان را اقتضاء دارد.”

متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است:

“بخشنامه شماره ۲۳۰ـ۱۶۲۰۶ـ د مورخ ۱۴۰۲/۳/۱۳ معاون درآمدهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور

موضوع: بخشنامه بارگذاری فهرست واحدهای آلاینده بارگذاری شده در سامانه جامع محیط زیست برای مطالبه عوارض آلایندگی موضوع ماده ۲۷ قانون مالیات برارزش افزوده مصوّب ۱۴۰۰/۳/۲

ادارات کل امور مالیاتی

پیرو نامه های شماره ۷۳۹۳۶/۲۳۰/د مورخ ۱۴۰۱/۱۱/۱۲ و شماره ۵۰۳/۲۳۰/د مورخ ۱۴۰۲/۱/۹ در خصوص وصول مالیات عوارض سبز موضوع ماده (۲۷) قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوّب ۱۴۰۰/۳/۲ از واحدهای تولیدی، صنعتی، معدنی و خدماتی آلاینده که به تشخیص سازمان حفاظت محیط زیست، حدود مُجاز و استانداردهای زیست محیطی را رعایت ننموده و در مهلت زمانی که از سوی سازمان مزبور برای آنها تعیین شده است، نسبت به رفع آلایندگی خود اقدام ننموده اند، به اطّلاع می رساند:

با عنایت به نامه شماره ۱۴۰۲/۲۳۰/۹۷۰۴ مورخ ۱۴۰۲/۳/۸ دفتر پایش فراگیر محیط زیست سازمان حفاظت محیط زیست مبنی بر درج فهرست واحدهای تولیدی، صنعتی، معدنی و خدماتی آلاینده از ابتدای تاریخ لازم الاجرا شدن قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوّب ۱۴۰۰/۳/۲ در پایگاه واحدهای آلاینده که با رعایت مفاد صدر ماده یادشده، به تشخیص سازمان حفاظت محیط زیست به عنوان واحد آلاینده مشمول پرداخت عوارض سبز شده اند، فهرست واحدهای یاد شده از طریق سامانه /http://ittms.tax.gov.ir  منوی سامانه بهره برداری از اطّلاعات/درگاه سایر منابع اطلاعاتی/استعلام واحدهای آلاینده در دسترس ادارات امور مالیاتی قرار گرفته است.

لذا مقرّر می دارد، ادارات امور مالیاتی ذی ربط، با رعایت سایر مقرّرات مربوط، نسبت به مطالبه عوارض سبز موضوع ماده (۲۷) قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوّب ۱۴۰۰ برای دوره چهارم سال ۱۴۰۰ (از ۱۴۰۰/۱۰/۱۳  تا پایان سال ۱۴۰۰) و دوره های اول لغایت چهارم سال ۱۴۰۱ به نرخ نیم درصد (۰/۵%) (حداقل نرخ موضوع این ماده باتوجه به عدم تعیین نرخ های ۰/۵%،۱ و ۱/۵) حسب مورد برای اشخاص مشمول اقدام نمایند.ـ معاون درآمدهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور”

در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۲۱۲/۲۵۴۶/ص مورخ ۱۴۰۴/۲/۱۳ توضیحاتی داده که خلاصه آن به قرار زیر است:

“۱ـ این سازمان ضامن اجرا یا عدم اجرای فرآیندهای قانونی که سازمان حفاظت محیط زیست موظّف به انجام آن بوده نمی باشد. چرا که وفق ماده ۲۷ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوّب سال ۱۴۰۰، واحد های تولیدی، صنعتی، معدنی و خدماتی آلاینده که به تشخیص سازمان حفاظت محیط زیست، حدود مُجاز و استانداردهای زیست محیطی را رعایت نمی کنند، در صورتی که در مهلت زمانی که توسط سازمان مزبور برای آنها تعیین می شود، نسبت به رفع آلایندگی خود اقدام ننمایند، براساس معیارهایی نظیر شدّت، مدّت، نوع و مکان آلایندگی با نرخ های نیم درصد، یک درصد، و یک و نیم درصد، به مأخذ فروش کالا یا خدمات، مشمول عوارض سبز می شوند. این حکم در مورد کلّیه واحدهای آلاینده، اعم از واحدهای معاف و غیرمعاف، صادراتی و واحد های مستقر در مناطق آزاد تجاری ـ صنعتی و مناطق ویژه اقتصادی جاری است.

معیارهایی که در تعیین سطح آلایندگی واحدها، مبنای عمل سازمان محیط زیست قرار می گیرد، حداکثر سه ماه پس از لازم الاجرا شدن این قانون، توسط کارگروهی متشکّل از نمایندگان سازمان حفاظت محیط زیست و وزارتخانه های بهداشت، درمان و آموزش پزشکی، صنعت معدن و تجارت، کشور و امور اقتصادی و دارایی (سازمان) تهیه می شود و به تصویب هیئت وزیران می رسد. میزان فروش واحدهای موضوع این ماده براساس سامانه مؤدّیان یا اظهارنامه ای که به همین منظور به سازمان ارائه می شود، تعیین می گردد.

۲ـ براساس تبصره ۳ ماده ۲۷ قانون مذکور، سازمان حفاظت محیط زیست مکلّف است حداکثر ظرف ۶ ماه پس از تاریخ لازم الاجرا شدن این قانون پایگاه اطّلاعاتی واحد های آلاینده را ایجاد نماید و امکان دسترسی بر خط سازمان به سامانه مزبور را فراهم کند. سازمان حفاظت محیط زیست موظّف است نام واحدهای آلاینده و سطح آلایندگی آنها را در پایگاه مزبور درج نموده و آن را مستمراً به روزرسانی کند.

۳ـ هیئت وزیران در جلسه مورخ ۱۴۰۱/۱۲/۲۱ معیارهایی که در تعیین سطح آلایندگی واحدها، مبنای عمل سازمان حفاظت محیط زیست قرار  می گیرد را طی مصوبه شماره ۲۴۱۶۷۰/ت۵۹۷۹۳هـ مورخ ۱۴۰۱/۱۲/۲۷ موضوع «معیارهای تعیین سطح آلایندگی واحد های تولیدی، صنعتی، معدنی و خدمات آلاینده»، تصویب نموده و این سازمان طی بخشنامه شماره ۲۱۰/۷۱۷۱/د مورخ ۱۴۰۲/۲/۱۰ مصوبه مزبور را به ادارات کل امور مالیاتی ابلاغ نموده است.

۴ـ وفق ماده ۵ تصویب نامه شماره ۲۴۱۶۷۰/ت ۵۹۷۹۳ هـ مورخ ۱۴۰۱/۱۲/۲۷ هیئت وزیران، مرجع اعلام نام واحد آلاینده و دستورالعمل محاسبه نرخ آلایندگی آن، پایگاه اطّلاعاتی واحدهای آلاینده سازمان موضوع تبصره ۳ ماده ۲۷ قانون صدرالذکر (سامانه جامع محیط زیست کشور به نشانی IRANEMP.IR) موضوع تبصره ۲ ماده ۵ تصویب نامه مذکور می باشد. در این پایگاه نحوه محاسبه معیارها و تعیین سطح و نرخ آلایندگی واحد، برای همان واحد، مشخص و قابل دسترس است.

۵ ـ بنا به نصّ صریح مفاد ماده ۲۷ قانون مذکور، تعیین مهلت زمانی جهت رفع آلایندگی واحد های آلاینده، از وظایف سازمان حفاظت محیط زیست بوده و خارج از حیطه اختیارات سازمان متبوع  می باشد. در این راستا این سازمان مکلّف است براساس اطّلاعات واحدهای آلاینده که در پایگاه اطّلاعاتی واحدهای آلاینده (موضوع تبصره ۳ ماده ۲۷ قانون مذکور)، توسط سازمان حفاظت محیط زیست بارگذاری می شود اقدام به مطالبه عوارض سبز از واحدهای آلاینده نماید. بنابراین از نظر این سازمان اعلام نام واحدهای آلاینده توسط سازمان مذکور به منزله رعایت ترتیبات اجرایی مقرّر در صدر ماده ۲۷ قانون یادشده می باشد.

۶ ـ وفق نامه شماره ۱۴۰۲/۲۳۰/۹۷۰۴ مورخ ۱۴۰۲/۳/۸ دفتر پایش فراگیر محیط زیست سازمان حفاظت محیط زیست به صراحت به احراز آلایندگی واحد پس از مهلت مقرّر و اعلام نرخ آلایندگی تصریح شده است. لذا نامه مزبور صرفاً در خصوص اعلام درج فهرست واحدهای تولیدی، صنعتی، معدنی و خدماتی آلاینده از ابتدای تاریخ لازم الاجرا شدن قانون مالیات برارزش افزوده مصوّب ۱۴۰۰/۳/۲ در پایگاه اطّلاعاتی واحدهای آلاینده سازمان حفاظت محیط زیست که با رعایت مفاد صدر ماده ۲۷ قانون مالیات بر ارزش افزوده، به تشخیص سازمان حفاظت محیط زیست به عنوان واحد آلاینده مشمول پرداخت عوارض سبز شده اند و اعلام دسترسی سازمان متبوع از طریق وب سرویس به پایگاه اطّلاعاتی موردنظر می باشد. لازم به ذکر است رعایت مفاد صدر ماده ۲۷ قانون مالیات بر ارزش افزوده مبنی بر ارائه مهلت رفع آلایندگی در نامه مورد اعتراض نیز به صراحت مورد تأکید قرار گرفته است. علی ای حال حسب اطّلاعات مکتسبه، سازمان حفاظت محیط زیست پس از پایش و تعیین آلایندگی واحد، مهلت زمانی را برای رفع آلایندگی تعیین و به واحد مذکور اعلام می نماید. در صورت عدم رفع آلایندگی پس از مهلت مقرّر نام واحد موردنظر به عنوان آلاینده در سامانه مربوط درج می شود.

۷ـ خطوط تولیدی آلاینده هم به صورت تفکیکی و هم چنانچه کل واحد آلاینده باشد به صورت واحدی توسط سازمان حفاظت محیط زیست در پایگاه اطّلاعاتی واحد های آلاینده (موضوع تبصره ۳ ماده ۲۷ قانون مذکور) سازمان مزبور درج و در اختیار ادارات امور مالیاتی قرار می گیرد. بدیهی است مأموران مالیاتی با رعایت سایر مقرّرات مربوط از جمله مفاد تبصره ۱ ماده ۲۷ قانون مذکور که در نامه شماره ۱۶۲۰۶/۲۳۰/د مورخ ۱۴۰۲/۳/۱۳ نیز تأکید شده است مکلّف به مطالبه عوارض سبز از واحد های آلاینده شده اند.

۸ ـ لازم به ذکر است ابلاغ تصویب نامه شماره ۲۴۱۶۷۰/ت ۵۹۷۹۳ مورخ ۱۴۰۱/۱۲/۲۷ هیئت وزیران صرفاً در جهت تعیین معیارهایی نظیر شدّت، مدّت، نوع و مکان آلایندگی واحدهای آلاینده و اعلام نرخ آلایندگی واحدهای آلاینده (۰/۵، ۱ و ۱/۵) در پایگاه اطّلاعاتی واحدهای  آلاینده مارالذکر می باشد. لذا عدم ابلاغ تصویب نامه مذکور در موعد مقرّر در قانون و یا عدم تعیین نرخ آلایندگی واحدهای آلاینده در پایگاه اطّلاعاتی سازمان حفاظت محیط زیست حسب مورد، موجبی برای عدم مطالبه عوارض آلایندگی از واحدهایی که نام آنها (بدون تعیین شدّت و نرخ آلایندگی) در پایگاه اطّلاعاتی واحدهای آلاینده سازمان حفاظت محیط زیست به عنوان واحدهای آلاینده درج شده، با رعایت مفاد تبصره های ۴ و ۵ ماده ۲۷ قانون یادشده نمی باشد. بنابراین اعلام واحد به عنوان واحد آلاینده توسط سازمان ذی صلاح، مشمول پرداخت عوارض سبز به نرخ حداقلی می باشد. ضمناً رعایت مفاد تبصره هایی ۴ و ۵ ماده ۲۷ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوّب ۱۴۰۰ وفق نامه شماره ۲۳۰/۵۲۲۱۸/د مورخ ۱۴۰۲/۸/۲ منضم به نامه شماره ۱۴۰۲/۲۳۰/۲۹۵۹۹ مورخ ۱۴۰۲/۶/۲۹ دفتر پالایش فراگیر محیط زیست سازمان حفاظت محیط زیست به ادارات کل امور مالیاتی اعلام شده است.

۹ـ لازم به توضیح است سازمان حفاظت محیط زیست در پایگاه اطّلاعاتی مذکور نام واحدهای آلاینده را با تعیین نرخ آلایندگی (۰/۵%) واحدهای مذکور به این سازمان اعلام نموده و در این راستا سازمان امور مالیاتی کشور حسب وظایف قانونی خود طی نامه شماره ۲۳۰/۱۶۲۰۶/د مورخ ۱۴۰۲/۳/۱۳ عنوان ادارات کل امور مالیاتی سراسر کشور، ضمن اعلام امکان بهره برداری از فهرست واحدهای آلاینده در سامانه های مربوط، مطالبه عوارض سبز موضوع ماده ۲۷ قانون مالیات برارزش افزوده مصوّب سال ۱۴۰۰ برای دوره های اعلامی (۱۴۰۰/۴ لغایت ۱۴۰۱/۴) را به نرخ نیم درصد (حداقل نرخ موضوع این ماده) مورد تأکید قرار داده است. همچنین اطّلاعات مربوط به واحدهای آلاینده در پایگاه اطّلاعاتی واحدهای آلاینده مشمول پرداخت عوارض سبز به صورت دوره ای درج و ملاک عمل برای ادارات امور مالیاتی می باشد. در اجرای مفاد تبصره ۹ ماده ۲۷ قانون مالیات بر ارزش افزوده اصلاح و تغییر در نرخ و نام واحدهای آلاینده پس از ثبت در سامانه مربوط قابل پذیرش نبوده و تغییر و اصلاح در سامانه امکان پذیر نمی باشد. حسب فراز ابتدای تبصره مذکور سازمان حفاظت محیط زیست پس از اتمام مهلت زمانی مقرّر موضوع صدر ماده ۲۷ قانون یادشده نسبت به اعلام نرخ و فهرست واحدهای آلاینده برای دوره مالیاتی مورد نظر اقدام و برخلاف ادّعای شاکی پس از اعلام مراتب تغییر و ویرایش در سامانه های مربوط به سازمان امور مالیاتی کشور امکان پذیر نمی باشد.

۱۰ـ النهایه در صدر نامه شماره ۶۲۰۶/۲۳۰/د مورخ ۱۴۰۲/۳/۱۳ سازمان متبوع، قید شده «واحدهای تولیدی، صنعتی، معدنی و خدماتی آلاینده که به تشخیص سازمان حفاظت محیط زیست، حدود مُجاز و استانداردهای زیست محیطی را رعایت ننموده و در مهلت زمانی که از سوی سازمان مزبور برای آنها تعیین شده است، نسبت به رفع آلایندگی خود اقدام ننموده اند)، در واقع نامه مذکور با رعایت کلّیه شروط مقرّر در ماده ۲۷ قانون صادر شده و وفق نامه شماره ۱۴۰۲/۲۳۰/۹۷۰۴ مورخ ۱۴۰۲/۳/۸ دفتر پایش فراگیر محیط زیست سازمان حفاظت محیط زیست، تاریخ آلایندگی برای دوره چهارم سال ۱۴۰۰ (از ۱۴۰۰/۱۰/۱۰ تا پایان سال ۱۴۰۰) و دوره های اول لغایت چهارم سال ۱۴۰۱ به نرخ (۰/۵ درصد) اعلام و در پایگاه اطّلاعاتی مربوط نیز درج شده است.

شایان ذکر است تأخیر در اعلام دوره های مالیاتی مشمول عوارض سبز واحدهای آلاینده توسط سازمان حفاظت محیط زیست در راستای رعایت مهلت زمانی مقرّر در صدر ماده فوق الذکر از جانب سازمان حفاظت محیط زیست جهت رفع آلایندگی واحدهای آلاینده بوده است. با این وصف، نظر به معروضات و مستندات ارائه شده، رد شکایت شاکیان مورد استدعاست.”

هیئت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۴۰۴/۱۱/۱۴ با حضور رئیس و معاونین دیوان عدالت اداری و رؤسا و مستشاران شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رأی مبادرت کرده است.

رأی هیئت عمومی

براساس ماده ۲۷ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوّب ۱۴۰۰/۳/۲: «واحدهای تولیدی، صنعتی، معدنی و خدماتی آلاینده که به تشخیص سازمان حفاظت محیط زیست، حدود مُجاز و استانداردهای زیست محیطی را رعایت نمی کنند، در صورتی که در مهلت زمانی که توسط سازمان مزبور برای آنها تعیین می شود، نسبت به رفع آلایندگی خود اقدام ننمایند براساس معیارهایی نظیر شدّت، مدّت، نوع و مکان آلایندگی با نرخ های نیم درصد، یک درصد و یک و نیم درصد به مأخذ فروش کالا یا خدمات، مشمول عوارض سبز می شوند…» و به موجب تبصره ۴ همین ماده: «در صورتی که سازمان حفاظت محیط زیست نام واحدی را در پایگاه واحدهای آلاینده درج نماید یا سطح آلایندگی آن واحد را در پایگاه مزبور افزایش دهد، واحد مورد نظر از ابتدای دوره مالیاتی بعد حسب مورد مشمول عوارض سبز می شود یا نرخ عوارض مزبور برای آن واحد افزایش می یابد.» نظر به این که برمبنای موازین قانونی فوق، تشخیص واحدهای مشمول عوارض سبز در صلاحیت سازمان حفاظت محیط زیست قرار داده شده و در صورت تشخیص آلایندگی نیز وفق تبصره ۴ ماده ۲۷ قانون اخیرالذکر سازمان امور مالیاتی مکلّف به محاسبه و مطالبه عوارض متعلّقه است و این سازمان مرجع ارزیابی صحّت و سقم اقدامات سازمان حفاظت محیط زیست نیست تا بر فرض عدم صحت به تکلیف خود عمل ننماید، لذا بخشنامه شماره ۱۶۲۰۶/۲۳۰/د مورخ ۱۴۰۲/۳/۱۳ معاون درآمدهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور خلاف قانون و خارج از حدود اختیار نیست و ابطال نشد. این رأی براساس ماده ۹۳ قانون دیوان عدالت اداری (اصلاحی مصوّب ۱۴۰۲/۲/۱۰) در رسیدگی و تصمیم گیری مراجع قضایی و اداری معتبر و ملاک عمل است.

رئیس هیئت عمومی دیوان عدالت اداری ـ احمدرضا عابدی