رای شماره ۱۶۳۶ هیات عمومی دیوان عدالت اداری

با موضوع: ابطال قسمت اخیر بند ۱ بخشنامه شماره ۲۰۰/۹۷/۱۷۷ ـ ۱۳۹۷/۱۲/۲۸ سازمان امور مالیاتی کشور

بسمه تعالی

جناب آقای اکبرپور

رئیس هیأت مدیره و مدیرعامل محترم روزنامه رسمی جمهوری اسلامی ایران

یک نسخه از رأی هیأت عمومی دیوان عدالت اداری به شماره دادنامه ۹۹۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۱۶۳۶ مورخ ۱۳۹۹/۱۱/۷ با موضوع: «ابطال قسمت اخیر بند ۱ بخشنامه شماره ۲۰۰/۹۷/۱۷۷ ـ ۱۳۹۷/۱۲/۲۸ سازمان امور مالیاتی کشور» جهت درج در روزنامه رسمی به پیوست ارسال میگردد.

مدیرکل هیأت عمومی و هیأتهای تخصصی دیوان عدالت اداری ـ مهدی دربین

تاریخ دادنامه: ۱۳۹۹/۱۱/۷ شماره دادنامه: ۱۶۳۶ شماره پرونده: ۹۸۰۰۲۱۰

مرجع رسیدگی: هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

شاکی: آقای بهمن زبردست

موضوع شکایت و خواسته: ابطال فرازی از بخشنامه شماره ۲۰۰/۹۷/۱۷۷ ـ ۱۳۹۷/۱۲/۲۸ سازمان امور مالیاتی کشور

گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال فرازی از بخشنامه شماره ۲۰۰/۹۷/۱۷۷ ـ ۱۳۹۷/۱۲/۲۸ سازمان امور مالیاتی کشور درخصوص قابل قبول مالیاتی نبودن هزینه های مرتبط با سرمایه گذاری در سهام را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که:

“براساس بند (ب) بخشنامه درخصوص سرمایه گذاری های جاری (اعم از سریع المعامله و سایر سرمایه گذاریهای جاری) که به ارزش بازار یا خالص ارزش فروش در دفاتر منعکس میگردد، خالص افزایش سرمایه گذاریهای مذکور به عنوان درآمد مشمول مالیات میباشد. یعنی علاوه بر نیم درصد مالیات مقطوع از ارزش فروش سهام، که براساس ماده (۱۴۳) مکرر قانون مالیاتهای مستقیم، در هنگام انتقال مالکیت توسط کارگزاران بورس از انتقال دهنده وصول و به حساب تعیین شده از طرف سازمان امور مالیاتی واریز میگردد، مالیات دیگری نیز وفق بند (ب) این بخشنامه و پیش از فروش سهام، همراه با دیگر درآمدهای شرکتها در پایان دوره مالی، به نرخ ۲۵ درصد مذکوردر ماده (۱۰۵) قانون مالیاتها از خالص افزایش سرمایه گذاریهای جاری وصول خواهد گردید. به این ترتیب، اگر این خالص افزایش سرمایه گذاریهای جاری، نه مشمول نیم درصد مالیات مقطوع از ارزش فروش سهام موضوع ماده (۱۴۳) مکرر قانون مالیاتهای مستقیم که صرفًا مختص زمان فروش سهام بوده و نحوه واریز آن توسط کارگزاران بورس به حسابهای مربوطه نیز مشخص گردیده، بلکه همانند دیگر درآمدهای شرکتها مشمول نرخ ۲۵ درصد مذکور در ماده (۱۰۵) قانون مالیاتها میشود. پس نتیجه گیری فراز پایانی پاراگراف سوم بخشنامه مبنی بر اینکه «سایر هزینه های مرتبط به سرمایه گذاری در سهام، به عنوان هزینه های قابل قبول مالیاتی در محاسبه درآمدهای مشمول مالیات منظور نخواهد شد» و استناد آن به تبصره (۲) ماده (۱۴۷) قانون مالیاتهای مستقیم در این خصوص، کاملاً نادرست و از آنجا که این هزینه ها مرتبط با سهامی است که زیان کاهش ارزش آنها به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی محسوب نشده، اما خالص افزایش مشمول نرخ ۲۵ درصد مذکور در ماده (۱۰۵) قانون مالیاتهای مستقیم شده و در هنگام فروش نیز مجددًا کل ارزش فروش آن مشمول نیم درصد مالیات مقطوع خواهد شد، لذا قابل قبول مالیاتی محسوب نکردن هزینه های مرتبط با سرمایه گذاری در سهام، در تناقض با حکم دیگر همین بخشنامه است که طبق آن «خالص افزایش سرمایه گذاری های مذکور به عنوان درآمد مشمول مالیات» محسوب شده و علاوه بر آن به شرحی که فوقًا ذکر شد، خلاف تبصره (۲) ماده (۱۴۷) و نیز ماده (۱۴۳) مکرر قانون مالیاتهای مستقیم که در بخشنامه به آنها استناد شده است.”

متن مقرره مورد اعتراض به شرح زیر است:

“۱ـ تبصره (۱) ماده (۱۴۳) قانون مالیاتهای مستقیم و ماده (۱۴۳) مکرر قانون مذکور، برای نقل و انتقال سهام در بورس ها یا بازارهای خارج از بورس و همچنین نقل و انتقال سهام سایر شرکتها، مالیات مقطوع تعیین نموده است. از آنجا که تبصره (۲) ماده (۱۴۷) قانون مالیاتهای مستقیم مقرر میدارد، هزینه های مربوط به درآمدهایی که به موجب این قانون از پرداخت مالیات معاف یا مشمول مالیات به نرخ صفر بوده یا با نرخ مقطوع محاسبه میشود، به عنوان هزینه های قابل قبول مالیاتی شناخته نمیشود، لذا با توجه به مراتب فوق و با عنایت به تبصره (۴) ماده (۱۰۵) قانون مالیاتهای مستقیم هزینه های مربوط به نقل و انتقال سهام و سایر هزینه های مرتبط به سرمایه گذاری در سهام، به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی در محاسبه درآمدهای مشمول مالیات منظور نخواهد شد.”

در پاسخ به شکایت مذکور، مدیر کل دفتر حقوقی وزارت امور اقتصادی و دارایی به موجب لایحه شماره ۲۱۲/۱۶۷۴۱/د ـ ۱۳۹۸/۴/۵ توضیح داده است که:

” طبق تبصره (۱) ماده (۱۴۳) قانون مالیاتهای مستقیم: «از هر نقل و انتقال سهام و سهم الشرکه و حق تقدم سهام و سهم الشرکه شرکاء در سایر شرکتها مالیات مقطوعی به میزان چهار درصد (۴ %) ارزش اسمی آنها وصول میشود.» به استناد ماده ۱۴۳ مکرر قانون یاد شده: «از هر نقل و انتقال سهام و حق تقدم سهام شرکتها اعم از ایرانی و خارجی در بورسها یا بازارهای خارج از بورس دارای مجوز، مالیات مقطوعی به میزان نیم درصد (۰/۵ %) ارزش فروش سهام و حق تقدم سهام وصول خواهد شد…» همچنین به موجب تبصره (۴) ماده (۱۰۵) اشخاص اعم از حقیقی یا حقوقی نسبت به سود سهام یا سهم الشرکه دریافتی از شرکتهای سرمایه پذیر، مشمول مالیات دیگری نخواهند بود. با مداقه در مواد قانونی یادشده مشخص میشود که قسمت اخیر بند (۱) بخشنامه صدرالذکر صرفًا به منظور تبیین مواد مذکور ذکر شده است و در برگیرنده حکمی خارج از شمول مواد قانونی نیست، لذا مطابق تبصره (۲) ماده (۱۴۷) قانون یاد شده، هزینه های مربوط به اینگونه درآمدها که مشمول مالیات به نرخ مقطوع میباشند به عنوان هزینه های قابل قبول مالیاتی شناخته نمیشود. از سوی دیگر طبق ماده (۱۴۳) مکرر و تبصره (۱) ماده (۱۴۳) قانون مزبور، مالیات بر درآمد نقل و انتقال سهام به صورت مقطوع تعیین گردیده است. “

هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۳۹۹/۱۱/۷ با حضور رئیس و معاونین دیوان عدالت اداری و رؤسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رأی مبادرت کرده است.

رأی هیأت عمومی

نظر به اینکه وفق تبصره (۲) ماده ۱۴۷ قانون مالیاتهای مستقیم، تنها هزینه های مربوط به درآمدهایی که به موجب این قانون از پرداخت مالیات معاف یا مشمول مالیات با نرخ صفر بوده یا با نرخ مقطوع محاسبه میشود، به عنوان هزینه های قابل قبول مالیاتی شناخته میشوند و با عنایت به اینکه خالص افزایش سرمایه گذاری جاری در سهام، مشمول مالیات با نرخ صفر یا نرخ مقطوع نبوده و مشمول نرخ مذکور در ماده۱۰۵ قانون مالیاتهای مستقیم میباشد، بنابراین تمام هزینه های مرتبط با این سرمایه گذاری نیز از نظر مالیاتی قابل قبول است؛ بنابراین قسمت اخیر بند (۱) بخشنامه شماره ۲۰۰/۹۷/۱۷۷ ـ ۱۳۹۷/۱۲/۲۸ سازمان امور مالیاتی کشور در خصوص قابل قبول مالیاتی نبودن هزینه های مرتبط با سرمایه گذاری در سهام و منظور نشدن این هزینه ها در محاسبه درآمد مشمول مالیات مغایر با تبصره۲ ماده ۱۴۷ قانون مالیاتهای مستقیم است. مستند به بند ۱ ماده۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ ابطال میشود.

ـ محمدکاظم بهرامی رئیس هیأت عمومی دیوان عدالت اداری