رای شماره١۶٣۶ ھیات عمومی دیوان عدالت اداری

با موضوع: ابطال قسمت اخیر بند ١ بخشنامه شماره ٢٠٠/٩٧/١٧٧ ـ ١٣٩٧/١٢/٢٨ سازمان امور مالیاتی کشور

بسمه تعالی

جناب آقای اکبرپور

رئیس ھیأت مدیره و مدیرعامل محترم روزنامه رسمی جمھوری اسلامی ایران

یک نسخـه از رأی ھیأت عمـومی دیـوان عـدالت اداری بـه شمـاره دادنـامـه ٩٩٠٩٩٧٠٩٠۵٨١١۶٣۶ مورخ ١٣٩٩/١١/٠٧ با موضوع: «ابطال قسمت اخیر بند ١ بخشنامه شماره ٢٠٠/٩٧/١٧٧ ـ ١٣٩٧/١٢/٢٨ سازمان امور مالیاتی کشور » جھت درج در روزنامه رسمی به پیوست ارسال می گردد.

مدیرکل ھیأت عمومی و ھیأتھای تخصصی دیوان عدالت اداری ـ مھدی دربین

تاریخ دادنامه: ١٣٩٩/١١/٧ شماره دادنامه: ١۶٣۶ شماره پرونده: ٩٨٠٠٢١٠

مرجع رسیدگی: ھیأت عمومی دیوان عدالت اداری

شاکی: آقای بھمن زبردست

موضوع شکایت و خواسته: ابطال فرازی از بخشنامه شماره ٢٠٠/٩٧/١٧٧ ـ ١٣٩٧/١٢/٢٨ سازمان امور مالیاتی کشور

گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال فرازی از بخشنامه شماره ٢٠٠/٩٧/١٧٧ ـ ١٣٩٧/١٢/٢٨ سازمان امور مالیاتی کشور درخصوص قابل قبول مالیاتی نبودن ھزینه ھای مرتبط با سرمایه گذاری در سھام را خواستار شده و در جھت تبیین خواسته اعلام کرده است که:

« براساس بند (ب) بخشنامه درخصوص سرمایه گذاری ھای جاری (اعم از سریع المعامله و سایر سرمایه گذاری ھای جاری) که به ارزش بازار یا خالص ارزش فروش در دفاتر منعکس می گردد، خالص افزایش سرمایه گذاری ھای مذکور به عنوان درآمد مشمول مالیات می باشد. یعنی علاوه بر نیم درصد مالیات مقطوع از ارزش فروش سھام، که براساس ماده (١۴٣) مکرر قانون مالیاتھای مستقیم، در ھنگام انتقال مالکیت توسط کارگزاران بورس از انتقال دھنده وصول و به حساب تعیین شده از طرف سازمان امور مالیاتی واریز می گردد، مالیات دیگری نیز وفق بند (ب) این بخشنامه و پیش از فروش سھام، ھمراه با دیگر درآمدھای شرکت ھا در پایان دوره مالی، به نرخ ٢۵ درصد مذکور در ماده (١٠۵) قانون مالیاتھا از خالص افزایش سرمایه گذاری ھای جاری وصول خواھد گردید. به این ترتیب، اگر این خالص افزایش سرمایه گذاری ھای جاری، نه مشمول نیم درصد مالیات مقطوع از ارزش فروش سھام موضوع ماده (١۴٣) مکرر قانون مالیاتھای مستقیم که صرفاً مختص زمان فروش سھام بوده و نحوه واریز آن توسط کارگزاران بورس به حساب ھای مربوطه نیز مشخص گردیده ، بلکه ھمانند دیگر درآمدھای شرکتھا مشمول نرخ ٢۵ درصد مذکور در ماده (١٠۵) قانون مالیاتھا می شود. پس نتیجه گیری فراز پایانی پاراگراف سوم بخشنامه مبنی بر اینکه «سایر ھزینه ھای مرتبط به سرمایه گذاری در سھام، به عنوان ھزینه ھای قابل قبول مالیاتی در محاسبه درآمدھای مشمول مالیات منظور نخواھد شد» و استناد آن به تبصره (٢) ماده (١۴٧) قانون مالیاتھای مستقیم در این خصوص، کاملاً نادرست و از آنجا که این ھزینه ھا مرتبط با سھامی است که زیان کاھش ارزش آنھا به عنوان ھزینه قابل قبول مالیاتی محسوب نشده، اما خالص افزایش مشمول نرخ ٢۵ درصد مذکور در ماده (١٠۵) قانون مالیاتھای مستقیم شده و در ھنگام فروش نیز مجدداً کل ارزش فروش آن مشمول نیم درصد مالیات مقطوع خواھد شد ، لذا قابل قبول مالیاتی محسوب نکردن ھزینه ھای مرتبط با سرمایه گذاری در سھام، در تناقض با حکم دیگر ھمین بخشنامه است که طبق آن « خالص افزایش سرمایه گذاری ھای مذکور به عنوان درآمد مشمول مالیات» محسوب شده و علاوه بر آن به شرحی که فوقاً ذکر شد، خلاف تبصره (٢) ماده (١۴٧) و نیز ماده (١۴٣) مکرر قانون مالیاتھای مستقیم که در بخشنامه به آنھا استناد شده است.»

متن مقرره مورد اعتراض به شرح زیر است:

«١ـ تبصره (١) ماده (١۴٣) قانون مالیات ھای مستقیم و ماده (١۴٣) مکرر قانون مذکور، برای نقل و انتقال سھام در بورسھا یا بازارھای خارج از بورس و ھمچنین نقل و انتقال سھام سایر شرکت ھا، مالیات مقطوع تعیین نموده است. از آنجا که تبصره (٢) ماده (١۴٧) قانون مالیاتھای مستقیم مقرر می دارد، ھزینه ھای مربوط به درآمدھایی که به موجب این قانون از پرداخت مالیات معاف یا مشمول مالیات به نرخ صفر بوده یا با نرخ مقطوع محاسبه می شود، به عنوان ھزینه ھای قابل قبول مالیاتی شناخته نمی شود، لذا با توجه به مراتب فوق و با عنایت به تبصره (۴) ماده (١٠۵) قانون مالیاتھای مستقیم ھزینه ھای مربوط به نقل و انتقال سھام و سایر ھزینه ھای مرتبط به سرمایهگذاری در سھام، به عنوان ھزینه قابل قبول مالیاتی در محاسبه درآمدھای مشمول مالیات منظور نخواھد شد. »

در پاسخ به شکایت مذکور، مدیر کل دفتر حقوقی وزارت امور اقتصادی و دارایی به موجب لایحه شماره ٢١٢/١۶٧۴١/د ـ ١٣٩٨/۴/۵ توضیح داده است که:

« طبق تبصره (١) ماده (١۴٣) قانون مالیاتھای مستقیم: « از ھر نقل و انتقال سھام و سھم الشرکه و حق تقدم سھام و سھم الشرکه شرکاء در سایر شرکت ھا مالیات مقطوعی به میزان چھار درصد (۴%) ارزش اسمی آنھا وصول می شود.» به استناد ماده ١۴٣ مکرر قانون یاد شده: «از ھر نقل و انتقال سھام و حق تقدم سھام شرکت ھا اعم از ایرانی و خارجی در بورس ھا یا بازارھای خارج از بورس دارای مجوز، مالیات مقطوعی به میزان نیم درصد (٠/۵%) ارزش فروش سھام و حق تقدم سھام وصول خواھد شد…»

ھمچنین به موجب تبصره (۴) ماده (١٠۵) اشخاص اعم از حقیقی یا حقوقی نسبت به سود سھام یا سھم الشرکه دریافتی از شرکتھای سرمایه پذیر، مشمول مالیات دیگری نخواھند بود. با مداقه در مواد قانونی یادشده مشخص می شود که قسمت اخیر بند (١) بخشنامه صدرالذکر صرفاً به منظور تبیین مواد مذکور ذکر شده است و در برگیرنده حکمی خارج از شمول مواد قانونی نیست، لذا مطابق تبصره (٢) ماده (١۴٧) قانون یاد شده، ھزینه ھای مربوط به اینگونه درآمدھا که مشمول مالیات به نرخ مقطوع می باشند به عنوان ھزینه ھای قابل قبول مالیاتی شناخته نمی شود. از سوی دیگر طبق ماده (١۴٣) مکرر و تبصره (١) ماده (١۴٣) قانون مزبور، مالیات بر درآمد نقل و انتقال سھام به صورت مقطوع تعیین گردیده است.»

ھیأت عمومی دیـوان عدالت اداری در تاریخ ١٣٩٩/١١/٧ با حضور رئیس و معاونین دیوان عدالت اداری و رؤسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رأی مبادرت کرده است.

رأی ھیأت عمومی

نظر به اینکه وفق تبصره (٢) ماده ١۴٧ قانون مالیات ھای مستقیم، تنھا ھزینه ھای مربوط به درآمدھایی که به موجب این قانون از پرداخت مالیات معاف یا مشمول مالیات با نرخ صفر بوده یا با نرخ مقطوع محاسبه می شود، به عنوان ھزینه ھای قابل قبول مالیاتی شناخته می شوند و با عنایت به اینکه خالص افزایش سرمایه گذاری جاری در سھام، مشمول مالیات با نرخ صفر یا نرخ مقطوع نبوده و مشمول نرخ مذکور در ماده ١٠۵ قانون مالیات ھای مستقیم می باشد، بنابراین تمام ھزینه ھای مرتبط با این سرمایه گذاری نیز از نظر مالیاتی قابل قبول است؛ بنابراین قسمت اخیر بند (١) بخشنامه شماره ٢٠٠/٩٧/١٧٧ ـ ١٣٩٧/١٢/٢٨ سازمان امور مالیاتی کشور در خصوص قابل قبول مالیاتی نبودن ھزینه ھای مرتبط با سرمایه گذاری در سھام و منظور نشدن این ھزینه ھا در محاسبه درآمد مشمول مالیات مغایر با تبصره ٢ ماده ١۴٧ قانون مالیات ھای مستقیم است. مستند به بند ١ ماده ١٢ و ماده ٨٨ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ١٣٩٢ ابطال می شود.

رئیس ھیأت عمومی دیوان عدالت اداری ـ محمدکاظم بھرامی